Z dniem 1 stycznia 2019 r. weszła w życie kolejna nowelizacja przepisów w zakresie dokumentacji cen transferowych. Jedną z najważniejszych zmian jest wprowadzenie nowych limitów transakcyjnych, determinujących konieczność sporządzenia dokumentacji przez podatnika.
Nowe przepisy określają obowiązek dokumentacyjny w zależności od wartości poszczególnych transakcji, dokonanych w danym roku przez podatnika z podmiotami powiązanymi. Oznacza to, że w odróżnieniu od regulacji obowiązujących przed zmianą, dla obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych nie ma znaczenia wysokość osiąganych przez podatnika przychodów bądź generowanych kosztów.
Od 2019 roku lokalną dokumentację cen transferowych (tzw. local file) sporządza się dla każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość netto przekroczy w roku obrotowym:
- 10 mln PLN w przypadku transakcji towarowej bądź finansowej
- 2 mln PLN w przypadku transakcji usługowej bądź innej.
Rozpoznanie obowiązku dokumentacyjnego na gruncie nowych regulacji
W celu dokonania weryfikacji powstania obowiązku dokumentacyjnego, podatnik powinien w pierwszej kolejności rozpoznać przeprowadzone przez siebie w danym roku obrotowym tzw. transakcje kontrolowane. Zasadniczo są to działania o charakterze gospodarczym, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku istniejących powiązań z kontrahentami.
Kolejnym istotnym krokiem jest zidentyfikowanie pośród wszystkich transakcji kontrolowanych tzw. transakcji o charakterze jednorodnym. O jednorodności transakcji decydują następujące kryteria:
- jednolitość w ujęciu ekonomicznym
- kryteria porównywalności transakcji takie jak: cechy charakterystyczne dóbr lub usług, przebieg oraz warunki transakcji czy strategia gospodarcza podatników
- metody weryfikacji cen transferowych
- inne istotne okoliczności transakcji.
Kluczową kwestią jest fakt, iż za transakcje o charakterze jednorodnym należy uznać również te przeprowadzone z kilkoma podmiotami powiązanymi oraz dokumentowane wieloma dokumentami księgowymi (co do zasady fakturami), w odniesieniu do których dokonano więcej, niż jednej płatności. Kwalifikacja transakcji pod względem jednorodności jest niezależna od klasyfikacji transakcji jako usługowej, towarowej bądź finansowej.
W uzasadnieniu do wprowadzonych zmian ustawodawca podkreśla w szczególności, iż „Jednorodny charakter transakcji powinien być rozumiany jako podobieństwo przedmiotu transakcji oraz innych głównych parametrów transakcji (…). Jeśli są one do siebie zbliżone w ramach kilku przepływów, to poszczególne przepływy powinny być agregowane jako jedna transakcja o charakterze jednorodnym. W rezultacie, wartość sprzedaży do poszczególnych kontrahentów należy więc zsumować w celu określenia łącznej wartości transakcji dla podatnika.”
Dopiero po zidentyfikowaniu wszystkich dokonanych w danym roku obrotowym transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym oraz prawidłowym ustaleniu wartości każdej z nich, należy odnieść te wartości do odpowiedniego limitu. W tym celu pomocne będą w pierwszej kolejności faktury, odnoszące się do danego roku obrotowego, a także umowy i inne dokumenty (np. porozumienia czy noty księgowe). W ostateczności, należy oprzeć się na wartościach otrzymanych lub przekazanych w ramach transakcji płatności.
Praktyczne konsekwencje wprowadzenia nowych regulacji
Co istotne, podatnicy mogą skorzystać z powyższych uregulowań już w odniesieniu do transakcji zrealizowanych w 2018 roku, pod warunkiem ich zastosowania do wszystkich transakcji kontrolowanych przeprowadzonych w tym roku obrotowym.
W praktyce pozwoli to wielu podatnikom, w szczególności osiągającym wysokie przychody lub generującym wysokie koszty, na uniknięcie obowiązku przygotowania dokumentacji cen transferowych w odniesieniu do transakcji dokonanych w 2018 roku, których wartość nie przekroczyła nowych ustawowych limitów (10 mln PLN – dla transakcji towarowych i finansowych, 2 mln PLN – dla transakcji usługowych).
Należy mieć jednak na uwadze, że zastosowanie się do reżimu prawnego obowiązującego od początku 2019 roku niesie z sobą nie tylko prawa, ale i obowiązki. Każdy podatnik, który zdecyduje się na wybranie nowych regulacji, będzie bowiem zobowiązany do sporządzenia analizy danych porównawczych (analizy benchmarkingowej) w odniesieniu do wszystkich transakcji objętych obowiązkiem dokumentacyjnym. Analiza benchmarkingowa jest bowiem obowiązkowym elementem dokumentacji cen transferowych w świetle przepisów obowiązujących od 2019 r. Dotychczas obowiązek taki dotyczył jedynie podatników, których przychody (lub koszty) za rok poprzedni przekroczyły 10 mln EUR.
Obowiązkiem jest również konieczność złożenia formularza CIT-TP lub PIT-TP, niezależnie od wybranego reżimu podatkowego. Formularze te dopiero w przypadku transakcji zawartych od 1 stycznia 2019 r. zostaną zastąpione przez bardziej szczegółową deklarację TP-R.
Podjęcie decyzji o sporządzeniu dokumentacji cen transferowych na gruncie dotychczasowych bądź nowych regulacji powinno więc zostać każdorazowo poprzedzone dokładną analizą rodzajów oraz wartości transakcji przeprowadzonych przez podatnika z podmiotami powiązanymi w 2018 roku. Pozwoli to na świadomy wybór przez podatnika jakie regulacje zastosować, podyktowany efektywnością przewidywanych działań, które będzie musiał w związku z tym podjąć.
A może nowe jest lepsze?
Warto wspomnieć o dwóch istotnych zmianach, które mogą zaważyć o decyzji podatników co do tego, jakie przepisy wybrać dla dokumentowania transakcji dokonanych w 2018 r.
Uchylony art. 9a ust. 1a ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r. obligował do przygotowania dokumentacji dla danej transakcji także w roku następnym, bez względu na przekroczenie progów dokumentacyjnych, tj. niezależnie od wysokości przychodów. Natomiast, w świetle brzmienia nowych przepisów, brak jest obowiązku kontynuacji dokumentowania transakcji, która podlegała takiemu obowiązkowi w poprzednim roku.
Nowe przepisy (art. 11n ustawy o CIT) znoszą również obowiązek dokumentowania transakcji pomiędzy podmiotami krajowymi pod warunkiem, że strony transakcji nie korzystają ze zwolnień podmiotowych oraz w zakresie działalności w ramach specjalnej strefy ekonomicznej, jak również nie poniosły w danym roku (2018) straty.
