Obszar związany z rozliczaniem zobowiązań podatkowych (tzw. tax compliance) należy do krytycznych funkcji administracyjnych w każdym przedsiębiorstwie. Choć z ryzykiem podatkowym firmy i ich zarządy zmagają się od zawsze, ostatnie lata przyniosły wiele nowych okoliczności, które powodują systematyczny wzrost ryzyka podatkowego prowadzenia działalności gospodarczej.
Należy przez to rozumieć zarówno rosnące prawdopodobieństwo stwierdzenia naruszeń (także nieintencjonalnych) coraz bardziej złożonych i niejednoznacznych przepisów prawa, jak i coraz bardziej dotkliwych kar z tym związanych. W tym kontekście przedsiębiorstwa i osoby nimi zarządzające stają w obliczu rosnącego zagrożenia karami finansowymi (dla firmy) oraz finansowymi i pozafinansowymi (dla członków zarządu i innych osób). Nawet drobne błędy mogą prowadzić do wszczęcia postępowania karnego skarbowego kończącego się prawomocnym skazaniem. Realne konsekwencje skazania w tym trybie rzadko polegają na pozbawieniu lub ograniczeniu wolności (choć jest to możliwe), niemniej nawet przy stosunkowo niewysokich karach pieniężnych skutki prawne skazania mogą okazać się daleko idące (np. utrata uprawnień zawodowych lub prawa do zasiadania w organach spółki).
W dodatku, radykalnie wzrasta także sama wykrywalność naruszeń prawa, co wynika m.in. z digitalizacji wymiany informacji umożliwiającej władzom skarbowym szybki i głęboki wgląd w sytuację gospodarczą podatników i wykorzystywanie tworzącego się zasobu big data przeciwko nim (np. poprzez statystyczne analizy porównawcze, międzyokresowe czy sektorowe). Trzeba przy tym zauważyć, że ryzyko podatkowe rośnie nie tylko w Polsce, lecz także globalnie, w związku z tendencją do zaostrzania norm związanych z zapobieganiem erozji bazy podatkowej i unikaniu opodatkowania zainicjowanych przez OECD/G20 w tzw. pakiecie BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) w 2013 r.
Dziś, po niecałych siedmiu latach, niemal wszystkie spośród 15 rekomendowanych w BEPS działań głęboko redefiniujących normy prawa podatkowego stanowią element składowy zarówno obowiązującego prawa wspólnotowego UE jak i prawa krajowego wielu państw, w tym Polski. Są też źródłem wielu zupełnie nowych typów obowiązków oraz rodzą nieznane wcześniej ryzyka dla firm i ich zarządów, a także koszty związane z zapewnieniem zgodności (compliance).
W duchu opisanych zmian rośnie presja różnych interesariuszy na zarządy firm i rady nadzorcze, w zakresie skutecznego mitygowania poszerzonego spektrum ryzyka. W największych organizacjach tworzy się szczelne i całościowe procedury zarządzania ryzykiem podatkowym na zasadzie best practice, czyli fakultatywnie. Niemniej dostrzega się również trend w kierunku głębszego uregulowania bądź to w statutach korporacyjnych, bądź to – w niektórych państwach – także w standardach profesjonalno-zawodowych (np. standardach audytu finansowego) lub wprost w przepisach obowiązującego prawa.
W Polsce przepisy prawa nie idą tak daleko. Przykładowo ustawa o rachunkowości nakłada na zarząd spółki prawa handlowego odpowiedzialność za m.in. kontrolę wewnętrzną niezbędną dla prawidłowego sporządzenia sprawozdania finansowego obejmującego również prawidłowość rozliczeń podatkowych, a na radę nadzorczą odpowiedzialność za nadzorowanie procesu sprawozdawczości finansowej.
Z kolei w tzw. jednostkach zainteresowania publicznego (JZP), czyli np. spółkach giełdowych, normy ustawy o biegłych rewidentach przewidują dodatkowe obowiązki rady nadzorczej (komitetu audytu) w zakresie monitorowania skuteczności systemów kontroli wewnętrznej i systemów zarządzania ryzykiem, w tym w obszarze podatkowym.
Podobne regulacje pojawiają się zarówno przepisach wspólnotowych (np. Dyrektywa 2014/56/UE oraz Rozporządzenie nr 537/2014 w odniesieniu do JZP) czy amerykańskich (tzw. wymogi SOX dotyczące spółek zależnych od jednostek notowanych na giełdach w USA), a także w polskich normach krajowych dotyczących nadzoru sektorowego (np. Katalog tzw. dobrych praktyk spółek notowanych na GPW czy zalecenia dla sektora finansowego uchwalane przez Komisję Nadzoru Finansowego). Niezależnie od powyższego, przytoczone wyżej normy dotyczące polskich firm nie wykraczają poza ogólnikowe określenie obowiązków i odpowiedzialności za ich dochowanie, milczą natomiast co do tego, jak taki system kontroli wewnętrznej w zakresie rozliczeń podatkowych miałby w praktyce wyglądać.
Zanim przejdziemy do rozważań dotyczących skutecznego i kompleksowego systemu zarządzania funkcją podatkową, należy wymienić jeszcze jeden ważny powód, dla którego posiadanie takiego systemu może być opłacalne. Obok opisanych wyżej względów wynikających z ryzyka podatkowego dla przedsiębiorstwa i osób nim zarządzających, drugim decydującym motywem wdrożenia narzędzia systemowego może okazać się tzw. monitoring horyzontalny. Rodzima wersja monitoringu horyzontalnego pojawi się w naszym porządku prawnym z dniem 1 lipca br. jako dział IIB ustawy Ordynacja podatkowa noszący tytuł „Współdziałanie”.
Idea „monitoringu” czy też „współdziałania” pochodzi jeszcze z epoki sprzed BEPS, kiedy to transparentność i oparta na wzajemnym zaufaniu relacja podatnika z władzą podatkową była początkowo testowana np. w Holandii. Z kolei BEPS przesunął koncepcję transparentności na znacznie wyższy poziom, i to niekoniecznie w atmosferze wzajemnego zaufania, rekomendując w działaniu nr 12 wprowadzenie powszechnego mechanizmu raportowania schematów podatkowych przez podatników, względnie ich doradców (Mandatory Disclosure Rules, MDR). Nie wchodząc nadmiernie w szczegóły nowych przepisów Ordynacji podatkowej warto jednak podkreślić, że stworzą one dużym przedsiębiorstwom możliwość zawarcia z Krajową Administracją Skarbową tzw. umowy o współdziałanie w zakresie podatków.
Będzie to umowa cywilnoprawna, której podpisanie przyniesie firmie mnóstwo przywilejów, głównie w postaci:
- braku kontroli podatkowych,
- braku obowiązków MDR czy
- braku dodatkowych sankcji w VAT.
Aby ją zawrzeć przedsiębiorstwo musi jednak spełnić szereg warunków:
- przychody pow. 50 m EUR w ubiegłym roku podatkowym czy
- uzyskanie pozytywnej opinii KAS na podstawie audytu wstępnego za okres 2 ostatnich lat podatkowych.
Przede wszystkim firma musi jednak wykazać, iż wdrożyła tzw. ramy wewnętrznego nadzoru podatkowego, co zgodnie z brzmieniem przepisu art. 20u ust. 2 oznacza posiadanie „skutecznego i adekwatnego zbioru zidentyfikowanych i opisanych procesów oraz procedur dotyczących zarządzania wykonywaniem obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego”. Z przepisów nie wynika, iż wdrożenie „ram” jest wymagane przed zawarciem umowy z KAS, ale konstrukcja systemu podlega weryfikacji już na etapie audytu wstępnego poprzedzającego zawarcie umowy.
Choć Ordynacja podatkowa nie precyzuje, w jaki sposób takie „ramy” lub „zbiór” mają zostać zorganizowane, niedawno Ministerstwo Finansów opublikowało na swojej stronie internetowej projekt dokumentu pt. Wytyczne w zakresie Ram Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego. Znajduje się tu długa lista szczegółowych wymagań stawianych takiemu systemowi, jednak bez wskazówek wykonawczych. Podatnicy zainteresowani zawarciem z władzami podatkowymi umowy o współdziałaniu będą zatem zobowiązani stworzyć u siebie niesprecyzowany co do sposobu realizacji system do zarządzania funkcją podatkową odpowiadający wymaganiom Ram Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego, zanim wystąpią o zawarcie takiej umowy.
Wytyczne Ministerstwa Finansów są obecnie w fazie konsultacji i ostateczny ich kształt może ulec zmianie. Niemniej obecny projekt dowodzi, że stworzenie Ram nie będzie zadaniem łatwym.
Zgodnie z wytycznymi, Ramy mają obejmować i szczegółowo opisywać takie obszary jak:
- strategia podatkowa przedsiębiorstwa,
- ład podatkowy,
- system zarządzania ryzykiem podatkowym,
- system zarządzania kadrami i odpowiedzialnością w zakresie funkcji podatkowej,
- zarządzanie dokumentacją i systemy informatyczne.
W wyniku wdrożenia Ram przedsiębiorstwo musi posiadać udokumentowane procedury związane z audytem i kontrolą wewnętrzną, zarządzaniem ryzykiem podatkowym i w zakresie realizacji wszystkich funkcji związanych ze zgodnością (tax compliance).
Co więcej, oczekuje się, że Ramy zostaną w wysokim stopniu zintegrowane z funkcjami związanymi z rolą organów nadzorczych i zarządzających firmy, niepodatkowymi działami operacyjnymi, w tym HR i IT, obsługą klientów i dostawców, a także komunikacji z władzami podatkowymi. Wytyczne zawierają rozbudowane wymagania co do ww. elementów konstrukcji, zakresu regulacji i sposobu realizacji oraz okresowego kontrolowania Ram Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego, aby mogły one zostać uznane za „skuteczne i adekwatne”, co stanowi warunek Współdziałania.
Przykładowo, w zakresie elementu konstrukcji Ram, jakim jest system zarządzania ryzykiem podatkowym, wytyczne określają, że powinien on zostać zbudowany z takich komponentów jak ustalenie celów, identyfikacja ryzyka, ocena ryzyka, informacja i komunikacja oraz kontrola i monitorowanie. Przy tym np. element oceny i identyfikacji ryzyka ma zostać skonstruowany w oparciu o ustalony dla danej organizacji tzw. apetyt na ryzyko, czyli maksymalny poziom ryzyka, jakie firma jest w stanie zaakceptować dla realizacji swoich celów. Wytyczne nie mówią już, jak w bezpieczny dla przedsiębiorstwa sposób określić niezerowy apetyt na ryzyko, czyli szczerze przyznać przed KAS, że jednak jesteśmy skłonni trochę pomajstrować przy podatkach.
Ten i także wiele innych fragmentów Wytycznych dowodzą, że stworzenie Ram Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego w taki sposób, żeby uzyskać korzyści ze Współdziałania, bez jednoczesnego wejścia na ścieżkę maksymalizacji efektywnego opodatkowania biznesu nie będzie zadaniem trywialnym.
To, co Ordynacja podatkowa nazywa Ramami Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego, my w TPA Poland nazywamy Systemem Zarządzania Funkcją Podatkową (Tax Compliance Management System), w skrócie: Tax CMS.
Tax CMS w metodologii TPA Poland
Wdrożenie całościowego Tax CMS istotnie poprawia bezpieczeństwo prawne zarówno firmy jak i jej władz. Nawet przy wystąpieniu nieprawidłowości wykrytych w toku kontroli, znacznie spada ryzyko zarzutu nienależytej staranności, która w prawie karnym skarbowym jest uznawana za wystarczającą przesłankę winy umyślnej umożliwiającej ściganie przestępstw skarbowych. Po drugie, posiadanie Tax CMS umożliwia spełnienie warunków zawarcia umowy o współdziałanie, co dla wielu przedsiębiorstw i ich władz stanowić będzie pożądaną formę zabezpieczenia ryzyka i uzyskania dodatkowych przywilejów. W takim przypadku, tj. gdy jednym z celów przedsiębiorstwa jest zawarcie umowy o Współdziałanie, Tax CMS zostanie dodatkowo skonfigurowany w sposób zgodny z finalnymi Wytycznymi w zakresie Ram Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego.
Jako że ani prawo krajowe, ani pozaprawne regulacje lub standardy profesjonalne nie formułują jeszcze ostatecznych wytycznych co do konstrukcji systemu w rodzaju Tax CMS, a projekt Wytycznych Ministerstwa Finansów w zakresie Ram zawiera ich wstępny opis, lecz bez wskazówek wykonawczych, w TPA Poland postanowiliśmy skorzystać ze znacznie bardziej zaawansowanych w tej mierze doświadczeń niemieckich oraz wiedzy i dorobku projektowego ekspertów Baker Tilly Steuerberatungsgesellschaft mbH & Co.KG – członka globalnej sieci doradczej Baker Tilly International, do której należy także TPA Poland.
W efekcie oferujemy unikalny w Polsce produkt doradczy polegający na opracowaniu i wdrożeniu dostosowanego do potrzeb polskich przedsiębiorstw całościowego TAX CMS w oparciu o niemiecki standard audytorski IDW PS 980, dostosowany do polskich warunków regulacyjnych (także do finalnych Wytycznych w zakresie Ram Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego, jak tylko się pojawią) i dający się zintegrować z nowoczesnymi aplikacjami biznesowymi. Standard niemieckiego Institut der Wirtschaftsprüfer IDW PS 980 nie ma swojego odpowiednika w polskich normach prawnych ani w standardach Polskiej Izby Biegłych Rewidentów. Opisuje natomiast zuniwersalizowane zasady rzetelnego audytu systemów zarządzania zgodnością (Compliance Management System) w różnych obszarach, w tym podatkowym. Na tej podstawie w niemieckiej praktyce biznesowej ugruntował się kanon podstawowych wymogów, jakie spełniać powinien podatkowy model zarządzania zgodnością.
Tax CMS oferowany przez TPA Poland polega zatem na adaptacji do polskiego prawa podatkowego konstrukcji systemu zarządzania procesami tax compliance wypracowanej na podstawie doktryny i praktyki naszych zachodnich sąsiadów.
Opracowanie i wdrożenie Tax CMS jest projektem 3-etapowym, zaczynającym się od mapowania stanu faktycznego tj. opisu występujących w przedsiębiorstwie procesów podatkowo-rozliczeniowych i sprawozdawczych, siatki odpowiedzialności i ryzyk. Następnie, w drugiej fazie zebrane informacje poddane zostają analizie i pracom koncepcyjnym w zakresie konstrukcji docelowego modelu Tax CMS. Faza trzecia to planowanie wdrożenia i jego implementacja zakończona właściwym posadowieniem Tax CMS w strukturze organizacyjnej, personalnej i procesowej organizacji, a także jego zaopatrzeniem w odpowiednie procedury szkoleniowe, aktualizacyjne i zapewniające kontrolę wewnętrzną.
Projekt realizowany jest przez dedykowany zespół doradców podatkowych i audytorów z TPA Polska oraz ekspertów z zakresu wdrażania Tax CMS z Baker Tilly Steuerberatungsgesellschaft mbH & Co.KG. Tax CMS oferowany przez TPA Poland jest konfigurowany w sposób spełniający wymogi dotyczące skutecznych i adekwatnych Ram Wewnętrznego Nadzoru Podatkowego – jeżeli jednym z celów wdrożenia Tax CMS jest zawarcie umowy o Współdziałanie.
