W praktyce gospodarczej, zagraniczne spółki często współpracują z profesjonalnymi przedstawicielami prowadzącymi działalność na terenie kraju. Nierezydenci korzystają z pomocy doradców w wykonywaniu określonych zadań – najczęściej takich, do których konieczna jest wiedza o lokalnym rynku. Zawarcie umowy współpracy pomiędzy zagranicznym podmiotem, a profesjonalnym doradcą może jednak powodować powstanie zakładu podatkowego w Polsce. Zagadnienie to jest przedmiotem licznych interpretacji podatkowych. Jak się okazuje, większość rozstrzygnięć wskazuje na istnienie zakładu podatkowego.
Zakład podatkowy w Polsce – główne konsekwencje
Podatnicy niebędący polskimi rezydentami podatkowymi, podlegają w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. mają obowiązek opodatkować wyłącznie dochody, które zostały przez nich osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, włączając dochody uzyskane z działalności zagranicznego zakładu położonego na terytorium kraju. Co więcej, w przypadku istnienia zakładu, zagraniczny przedsiębiorca będzie musiał dopilnować licznych obowiązków administracyjnych w Polsce, tj. rejestracji celem uzyskania numeru identyfikacji podatkowej, składania deklaracji, rozliczenia podatków, przygotowywania dokumentacji cen transferowych oraz zapewnić prawidłową alokację kosztów i przychodów do zakładu. Z uwagi na powyższe obowiązki, nierezydenci preferowaliby nie posiadać w Polsce zakładu.
Niezależność agenta w orzecznictwie
Ocena skutków podatkowych współpracy spółki zagranicznej z profesjonalnym przedstawicielem jest przedmiotem zarówno indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, jak i wyroków sądów administracyjnych.
W tej części publikacji, skupimy się na aspektach analizowanych przez organy podatkowe oraz sądy w kontekście kwalifikacji profesjonalnego doradcy jako agenta zależnego. Na wstępie warto podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, brany jest pod uwagę faktyczny zakres obowiązków wykonywanych przez agenta na rzecz zagranicznego przedsiębiorstwa, a nie tylko postanowienia umowne pomiędzy stronami (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.9.2019.1.AJ).
Poniżej przedstawiam wybrane aspekty brane pod uwagę przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne przy ocenie niezależności przedstawiciela:
- Negocjowanie istotnych warunków umownych z klientami
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach uznaje, że jeżeli przedstawiciel ma możliwość negocjowania istotnych warunków umownych z klientami, zapewne zostanie uznany za zależnego
(sygn. 0114-KDIP2-1.4010.355.2019.2.AJ; sygn. 0114-KDIP2-1.4010.9.2019.1.AJ, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.502.2018.1.AJ).
Jako przykład działań podejmowanych przez przedstawiciela, które mają istotny wpływ na postanowienia umowne pomiędzy kontrahentami zagranicznego przedsiębiorcy a przedsiębiorcą, można wskazać bieżącą komunikację z klientem w sprawie realizacji zamówień. Zdaniem organu interpretacyjnego, komunikacja ma kluczowe znaczenie zarówno dla pozyskania, jak i utrzymania klienta, przez co przekłada się na zawarcie umów sprzedaży przez spółkę zagraniczną (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.502.2018.1.AJ). Innym przykładem może być sytuacja, w której to spółka zagraniczna formalnie zawiera umowy z kontrahentami, jednak rzeczywiste decyzje biznesowe są podejmowane przez profesjonalnego doradcę. Innymi słowy, zagraniczny przedsiębiorca podpisuje umowy przedłożone przez agenta bez ich wcześniejszej analizy lub modyfikacji
(sygn. 0114-KDIP2-1.4010.355.2019.2.AJ).
- Działalność przedstawiciela zbieżna z celem przedsiębiorstwa
Dyrektor KIS oraz sądy administracyjne, dokonując oceny niezależności zagranicznych przedstawicieli, biorą pod uwagę również realizowane przez nich cele. W przypadku gdy działania podejmowane przez profesjonalnego doradcę są zbieżne z działalnością zagranicznej spółki, stanowi to istotny argument za zależnością przedstawiciela. Podobnie jak w przypadku negocjowania istotnych warunków umownych z klientami, obszarem ryzyka powstania zakładu może być komunikacja z klientami w sprawie realizacji zamówień (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.502.2018.1.AJ). Kolejnym przykładem są działania marketingowe podejmowane przez agenta rozumiane jako wyszukiwanie potencjalnych klientów, demonstrowanie im produktów oferowanych przez zagranicznego przedsiębiorcę, informowanie o cenach oraz utrzymywanie relacji z kontrahentami (sygn. III SA/Wa 2687/18).
- Działania agenta poddane całkowitej kontroli
Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, niezależny przedstawiciel nie może być poddany całkowitej kontroli ze strony zagranicznego przedsiębiorcy. Przekazywanie szczegółowych instrukcji, związanie poleceniami oraz dyrektywami reprezentowanej spółki, jak również respektowanie przyjętej przez nią polityki cenowej powodują brak możliwości samodzielnego ponoszenia ryzyka gospodarczego przez agenta, tym samym wykluczają niezależność agenta. Zdaniem organów, zagraniczny przedsiębiorca powinien ograniczyć się do przekazywania profesjonalnemu doradcy ogólnych wytycznych odnoście wykonywanych czynności oraz weryfikacji rezultatów czynności podejmowanych przez agenta (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.9.2019.1.AJ, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.502.2018.1.AJ, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.355.2019.2.AJ, sygn. III SA/Wa 2687/18).
- Wynagrodzenie agenta, liczba klientów, powiązania ze spółką
Istotny jest również sposób wynagradzania doradcy. Formuła wynagradzania oparta o metodę koszt plus, może świadczyć o istnieniu powiązań doradcy z zagraniczną spółką, gdyż niezależny podmiot działający w ramach swojej zwykłej działalności, co do zasady, nie uzyskuje zwrotu kosztów ponoszonych od swojego kontrahenta (0114-KDIP2-1.4010.9.2019.1.AJ, sygn. III SA/Wa 2687/18).
Obszarami kreującymi ryzyko powstania zakładu są również: liczba klientów obsługiwanych przez niezależnego przedstawiciela oraz jego powiązania ze spółką zagraniczną (osobowe/ majątkowe/ faktyczne). Co do zasady, szeroki wachlarz klientów obsługiwanych przez agenta oraz brak jakichkolwiek powiązań ze spółką przemawia za brakiem zależności profesjonalnego doradcy (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.355.2019.2.AJ, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.9.2019.1.AJ).
Zakres zadań realizowanych przez niezależnego przedstawiciela kluczowym przy konstruowaniu umów
Powyżej wskazano główne obszary kreujące ryzyko powstania zakładu podatkowego w Polsce po stronie nierezydenta, które należy wziąć pod uwagę przy zawieraniu umowy z doradcą świadczącym profesjonalne usługi na terenie kraju. Decydując się na zawarcie umowy o współpracę z przedstawicielem, należy dokładnie zastanowić nad zakresem wykonywanych przez niego obowiązków. Jednocześnie, formułowanie tego rodzaju umów wymaga każdorazowo indywidualnego podejścia, uwzględniającego zapotrzebowanie oraz oczekiwania zagranicznego usługobiorcy, specyfikę jego branży, a także inne istotne czynniki.
Ustalenie właściwego brzmienia postanowień umownych, które jednocześnie odzwierciedlają rzeczywisty przebieg współpracy pomiędzy doradcą, a usługobiorcą, odgrywa kluczową rolę w toku kontroli prawidłowości rozliczeń zagranicznego przedsiębiorcy.
