Blog ekspertów TPA Poland i Baker Tilly TPA

Spread the love

Minister Finansów chce pomóc przedsiębiorcom przy zmianach postanowień umów leasingowych

Leasing to jedna z popularniejszych form finansowania. Dzięki leasingowi przedsiębiorcy mogą nabywać, bądź użytkować przez określony okres niezbędne środki trwałe, jak np.: urządzenia, maszyny czy nawet nieruchomości. Umowy leasingu regulowane są przepisami Kodeksu Cywilnego, a także właściwymi przepisami podatkowymi.

Obecnie – w dobie pandemii – coraz więcej przedsiębiorców, borykając się ze skutkami COVID-19 szuka sposobów na przetrwanie, w tym na zmniejszenie stałych kosztów, do których między innymi zaliczają się raty leasingowe. Remedium znajdują m.in. w modyfikacji umów leasingowych skutkujących – przykładowo – zmianami okresu na które umowy zostały zawarte, zawieszeniem na określony okres płatności rat, czy też zmianą wysokości opłat.

Sytuację tę dostrzegł Minister Finansów i chcąc ujednolicić interpretację przepisów podatkowych, dnia 15 lutego 2021 r. wydał interpretację ogólną (nr DD6.8202.4.2020). W dokumencie tym, Minister Finansów wskazał na dopuszczalne zmiany w umowach, które będą neutralne dla bytu umowy leasingowej w rozumieniu przepisów podatkowych. Jednocześnie Minister Finansów rozstrzygnął kontrowersyjną kwestię wartości przychodu powstającego na skutek sprzedaży przedmiotu leasingu przez leasingodawcę (finansującego).

Rodzaje umów leasingowych

Przedmiotem ministerialnej interpretacji są artykuły: 17a pkt 2 ustawy o CIT oraz art. 23a pkt 2 ustawy o PIT.

Analiza zagadnienia rozpoczyna się od przypomnienia definicji umowy leasingu. Umowa leasingu to umowa nazwana w Kodeksie Cywilnym, na mocy której jedna ze stron (finansujący) oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie (korzystającemu), podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Konsekwencje fiskalne umów leasingu zależą od tego z jakim rodzajem leasingu mamy do czynienia w danym przypadku. Przepisy rozróżniają leasing operacyjny i leasing finansowy.

Warto w tym miejscu przypomnieć warunki dla każdej z umów leasingu – zdefiniowane w ustawie o CIT.

Dla leasingu operacyjnego istotne jest spełnienie poniższych warunków łącznie:

gdy korzystającym nie jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej – umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości
gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej – umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony
suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy, odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu.

Natomiast dla leasingu finansowego warunki są następujące (których spełnienie także musi nastąpić łącznie):

umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony
suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy, odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu
umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
- odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający niebędący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, albo
- finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych a korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Na co zwrócić uwagę przy zmianie postanowień umów?

Minister Finansów (MF) w wydanej interpretacji ogólnej przeanalizował dwie sytuacje zmian w umowach leasingu. Pierwsza dotyczy tego, jakich modyfikacji we wspomnianych umowach można dokonać, zachowując jednocześnie warunki do klasyfikacji umów do leasingu operacyjnego bądź finansowego. Z kolei druga z analizowanych przez MF sytuacji obejmuje te same modyfikacje, ale dodatkowo połączone ze zmianą stron umowy.

Wniosek płynący z przedmiotowej interpretacji jest następujący: jeśli strony umowy chcą wprowadzić w niej zmiany, powinny na początek sprawdzić czy ich wdrożenie nadal pozwoli na spełnienie kryteriów ustawowych, od których zależy klasyfikacja umowy do jednego z rodzajów leasingu.

MF zwrócił uwagę, że zmiany w umowie leasingu mogą objąć np. harmonogram płatności. Może to nastąpić poprzez:

obniżenie wartości wymagalnych rat leasingowych wskutek wydłużenia okresu trwania umowy
zwiększenie wartości wymagalnych rat leasingowych wskutek skrócenia okresu trwania umowy (jednak na okres nie krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji danego przedmiotu leasingu)
zawieszenie przez określony okres płatności rat
obniżenie przez określony okres płatności rat
wydłużenie okresu trwania i obniżenie wartości wymagalnych rat leasingowych, przy jednoczesnym zawieszeniu przez określony okres płatności rat oraz zwiększenie/zmniejszenie wysokości rat leasingowych po upływie danego okresu (o wartość niespłacanej przez dany okres części kapitałowej rat leasingowych).

Jeżeli wskazane zmiany (w tym dotyczące harmonogramu płatności) nie powodują naruszenia warunków uznania danej umowy za leasing operacyjny, czy finansowy, są one dozwolone.

Należy jednak zwrócić uwagę na pewne zastrzeżenie MF: niedopuszczalna jest taka zmiana warunków umowy, która prowadziłaby do przekształcenia umowy leasingu jednego rodzaju w drugi (zmiana kwalifikacji umowy) – obligatoryjnie musi bowiem zachodzić ciągłość strony dokonującej amortyzacji podatkowej środka trwałego, stanowiącego przedmiot leasingu.

Z kolei, w sytuacji modyfikacji umowy leasingu (w tym poprzez zmianę harmonogramu), połączonej ze zmianą stron umowy w drodze cesji lub wstąpienia w stosunek leasingu (jako finansujący albo korzystający), podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy się nie zmieniły (art. 17a pkt 2 ustawy o CIT). Minister Finansów potwierdził, że zwrot ten odnosi się do tych postanowień (warunków umowy), które determinują byt prawny umowy leasingu dla podatku dochodowego.

Zmianą „innych postanowień umowy” jest wyłącznie taka modyfikacja, w efekcie której umowa przestałaby spełniać warunki uznania jej za umowę leasingu dla celów podatkowych. Zmiana stron umowy leasingu powiązana jest często ze zmianami innych warunków, istotnych z punktu widzenia cywilistycznego, np.: ustanowionych zabezpieczeń do umowy leasingu, danych adresowych strony, zasad obciążania korzystającego dodatkowymi opłatami.

Tego typu modyfikacje postanowień umowy leasingu, które nie wpływają na jej klasyfikację jako umowy leasingu dla celów podatkowych, nie są zmianami „innych postanowień umowy”, o których mowa w powołanym przepisie (art. 17a pkt 2 ustawy o CIT).

Podsumowując, dozwolone są takie zmiany umowy, które nie naruszą warunków istotnych dla istnienia umów leasingowych w rozumieniu przepisów podatkowych.

Sprzedaż przedmiotu leasingu przez finansującego

Ostatnia z ważnych kwestii podniesionych w interpretacji ogólnej dotyczy przeniesienia własności przedmiotu leasingu w czasie trwania umowy przez leasingodawcę. W takim przypadku dochodzi do zmiany podmiotu będącego stroną umowy – finansującego. W konsekwencji, nabywca staje się podmiotem wszystkich praw i obowiązków finansującego wynikających z tego stosunku.

To co istotne, MF ujednolicił kontrowersyjne zagadnienie sprzedaży przedmiotu umowy leasingu przez firmę leasingową za kwotę niższą niż jego wartość rynkowa, ale odpowiadającą wartości niespłaconego przez korzystającego kapitału. Zgodnie z zaprezentowanym stanowiskiem, w takiej sytuacji przychodem finansującego z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie z zastrzeżeniem, że jeśli cena sprzedaży będzie na poziomie wartości kapitału niespłaconego przez korzystającego, należy przyjąć, że jest ona zgodna z wartością rynkową.

Dla kogo interpretacja jest ważna?

Interpretacja ogólna Ministra Finansów dotycząca zmian w umowach leasingu jest ważna dla każdego podatnika – przedsiębiorcy, który z takiej formy finansowania korzysta, a jednocześnie mierzy się w obecnych czasach z problemami finansowymi. Renegocjacje zapisów w umowach w takich sytuacjach są na porządku dziennym. Dzięki interpretacji pewne wątpliwości zostały zniwelowane i przedsiębiorcy otrzymali informację w jakich granicach mogą dokonywać stosowanych zmian umownych.

WAŻNE: Interpretacja ogólna Ministra Finansów jest wiążąca dla wszystkich organów podatkowych. Mają one obowiązek stosować tę wykładnię w rozpatrywanych sprawach.