Ministerstwo Finansów konsultowało do końca kwietnia projekt interpretacji ogólnej, w której ma zostać wyjaśniona definicja transakcji kontrolowanej, występującej między podmiotami powiązanymi.
Chodzi konkretnie o wykładnię art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23m ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z regulacji tych wynika, że: „transakcja kontrolowana to identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań”.
Elementy definicji
Jak wskazał resort w projekcie interpretacji, głównym elementem definicji transakcji kontrolowanej są działania o charakterze gospodarczym, które należy identyfikować na podstawie rzeczywistych zachowań stron i których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Jednak nadrzędnym elementem determinującym istnienie bądź brak istnienia transakcji kontrolowanej jest ocena, czy mamy do czynienia z działaniami o charakterze gospodarczym. Kluczowy do zidentyfikowania istnienia transakcji kontrolowanej jest również wymóg, aby warunki działań o charakterze gospodarczym zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Jeśli wskazane warunki będą spełnione łącznie, można mówić o transakcji kontrolowanej.
Brakuje precyzji
Jak już wskazaliśmy dla ustalenia czy mamy do czynienia z transakcją kontrolowaną ważne jest działanie o charakterze gospodarczym, które można rozpoznać na podstawie m.in. rzeczywistych zachowań. Problem jednak w tym, że „działania o charakterze gospodarczym” nie są zdefiniowane w przepisach podatkowych. „Działanie” według słownikowego czy potocznego znaczenia ma dość szeroki zakres. Z kolei definiując „charakter gospodarczy” działania trzeba posiłkować się definicją działalności gospodarczej. Według Ministra Finansów działalnością gospodarczą jest m.in. działalność:
- w celu zarobkowym (nastawienie na zysk, uzasadnienie majątkowe)
- w ramach zorganizowanej struktury (ciągłość, częstotliwość, powtarzalność vs. jednorazowość)
- o charakterze niezależnym (samodzielnym)
MF wyciąga więc wniosek, że działanie o charakterze gospodarczym wymaga istnienia w określonym stopniu i z uwzględnieniem każdego przypadku osobno (analiza indywidualna), co do zasady, tych samych cech charakterystycznych (atrybutów), które definiują działalność gospodarczą. Jednak zakres zdarzeń/czynności, które będą mogły kwalifikować się jako wspomniane działania nie musi być tożsamy z działalnością gospodarczą. Działania o charakterze gospodarczym są pojęciem szerszym.
W tym kontekście, aby ocenić, czy mamy do czynienia z transakcją kontrolowaną niezbędne jest każdorazowa i indywidualna ocena danego działania / zachowania, w szczególności z uwzględnieniem celu przepisów o cenach transferowych.
Jak zachowuje się strona
W przepisach podatkowych przy definicji transakcji kontrolowanej znajdziemy jeszcze pojęcie „rzeczywiste zachowania stron”. Niestety i w tym przypadku przepisy podatkowe nie wyjaśniają jak to pojęcie należy rozumieć.
I znów mamy do czynienia ze sformułowaniem szerokim, jakim jest zwrot „zachowania”. Z kolei „rzeczywiste” oznacza faktycznie dokonywane przez strony. Jak tłumaczy minister chodzi tu o transakcje faktycznie zrealizowane, a nie tylko takie, które widnieją w treści – przykładowo – umów. Zachowania rzeczywiste nie są ani pozorne, ani sztuczne. Aktywność oceniana na podstawie rzeczywistych zachowań stron ma charakter dwustronny lub wielostronny, tzn. uczestniczą w nich co najmniej dwie strony. To zaś oznacza – jak podkreślono w projekcie interpretacji, że działania (zachowania) powinny być oceniane pod kątem kwalifikacji jako transakcja kontrolowana odrębnie, tj. z punktu widzenia każdej strony będącej uczestnikiem takich działań. Dla takiej oceny nie jest natomiast konieczne, aby była ona uznana za taką przez obie/wszystkie strony danego działania.
Warunki muszą być narzucone przez powiązania
Z definicji transakcji kontrolowanej wynika także wymóg, aby warunki działań o charakterze gospodarczym zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Samo istnienie powiązań między podmiotami tu nie wystarczy. Te powiązania muszą determinować warunki podejmowanych przez te podmioty działań. W konsekwencji – co potwierdza też MF – w praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, gdy działania będą miały charakter gospodarczy i będą dokonane między podmiotami powiązanymi, ale nie będą transakcją kontrolowaną. Warunki takich działań nie będą bowiem ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Na ustalenie bądź narzucenie warunków opisanych działań w wyniku powiązań mają także wpływ wewnętrzne stosunki spółki, a te są często poddane szczególnemu reżimowi prawnemu (np. wynikają z przepisów kodeksu spółek handlowych). Jeżeli identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym są determinowane przepisami prawa to nie jest spełniona przesłanka, aby warunki podejmowanych działań były ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. W takich przypadkach nie mamy do czynienia z transakcjami kontrolowanymi. Zatem, kwestia czy warunki w danej transakcji zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań powinna być przedmiotem każdorazowej i indywidualnej analizy.
Jeśli nie jesteście Państwo pewni czy w Waszym przypadku dochodzi do transakcji kontrolowanej, zapraszamy do kontaktu z Ekspertami TPA Poland. Przeanalizujemy Państwa przypadek i rozstrzygniemy wszelkie wątpliwości.
