Tax Highlights for Real Estate – Sierpień 2024

NSA: Bezpodstawnym jest żądać od podatnika potwierdzenia zapłaty podatku przez płatnika na rachunek niemieckich organów podatkowych 

Sprawa dotyczyła spółki działającej w branży informatycznej, która zajmowała się między innymi rozwojem oprogramowania, outsourcingiem systemów informatycznych czy usługami szkoleniowymi. Wraz z ciągłym rozwojem biznesu, spółka zaczęła pozyskiwać klientów również poza terytorium Polski, między innymi w Niemczech.

Spółka świadczyła na rzecz zagranicznych klientów, w tym rezydentów podatkowych w Niemczech, usługi udzielania licencji. W przypadku płatności za licencje niemiecki rezydent podatkowy mógł być zobligowany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego. W umowach podpisywanych między spółką a jej kontrahentami nie było klauzul ubruttawiających, a tym samym polska spółka ponosiła ekonomiczny ciężar podatku. Spółka dokonując rozliczeń z urzędem skarbowym posiadała dowody poboru podatku przez niemiecki urząd skarbowy, nie dysponowała jednak potwierdzeniami zapłaty podatku przez kontrahentów do niemieckiego organu podatkowego ze względu na fakt, że każdorazowa operacja przelewu zawiera sumarycznie pobrany podatek od wszystkich kontrahentów klienta z danego okresu (najczęściej kwartał). Zatem nie było możliwości wyodrębnienia konkretnej wartości podatku zagranicznego pobranego przez klienta z płatności na rzecz spółki. Ponadto, kontrahenci odmówili przekazania zbiorczych przelewów, w szczególności poleceń przelewów.

Spółka złożyła wniosek do Dyrektora KIS o wydanie interpretacji indywidualnej, chcąc potwierdzić m.in. czy istnieje możliwość odliczenia od polskiego podatku dochodowego od osób prawnych do zapłaty, podatku zagranicznego pobranego w Niemczech od wynagrodzenia zakwalifikowanego przez klientów jako należności licencyjne.

Spółka stała na stanowisku, że przysługuje jej takie prawo, w innym wypadku nastąpiło ich opodatkowanie zarówno w Niemczech, jak i w Polsce, nawet mimo braku posiadania potwierdzenia płatności podatku przez płatnika (tj. spółkę niemiecką)

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się ze Spółką, argumentując że w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o CIT odliczeniu podlega podatek faktycznie zapłacony za granicą, a nie ten wynikający z deklaracji podatkowej. Zatem skoro podatnik nie posiada potwierdzenia dokumentującego zapłacenie podatku, nie został spełniony warunek do odliczenia zapłaconego podatku.

Sprawa trafiła do WSA, który w wyroku z dnia 11 października 2023 r. (III SA/Wa 1548/23) uznał skargę za zasadną i uchylił zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu argumentował, że organ nałożył na spółkę dodatkowe wymogi dokumentacyjne, nie przewidziane w przepisach prawa, które w praktyce uniemożliwiają polskiej spółce odliczenie podatku zapłaconego za granicą. WSA wskazał, że organ nie uwzględnił, że spółka w przedstawianym stanie faktycznym pełni funkcję podatnika, nie zaś płatnika. Natomiast nie można żądać od polskiej spółki przedstawienia dokumentów potwierdzających wygaśnięcie zobowiązań, które ciążą na płatniku. Ma to szczególnie doniosłe znaczenie, ponieważ podatnik nie ma narzędzi prawnych aby zobligować kontrahentów do przedstawienia dokumentów potwierdzających zapłatę podatku w Niemczech. WSA podkreślił, że jeśli polskie organy podatkowe mają takie wątpliwości to same mogą wystąpić z zapytaniem do niemieckich organów podatkowych.

Organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie do NSA. NSA w wyroku z 14 sierpnia 2024 roku, sygn. akt  II FSK 110/24 potwierdził stanowisko WSA w Warszawie, tym samym oddalając skargę kasacyjną. W ustnym uzasadnieniu sąd wskazał, że podatnik ponosi ciężar ekonomiczny podatku, ale to na płatniku ciąży zobowiązanie do pobrania i wpłacenia podatku niemieckim organom podatkowym. Zatem w ocenie sądu, nie ma podstaw do żądania od podatnika potwierdzenia zapłaty podatku.

WSA: kryteria uznania inwestycji budowlanej za ZCP

Sprawa dotyczyła spółki, która planowała wydzielić część działalności w zakresie prowadzenia inwestycji budowlanej do oddziału, a następnie w następstwie dalszych działań reorganizacyjnych (podział przez wydzielenie), przenieść ZCP do innego podmiotu, oraz chciała potwierdzić swoje stanowisko, zgodnie z którym wydzielona część działalności Spółki w zakresie inwestycji budowlanej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP), poprzez uzyskanie interpretacji indywidualnej.

Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, że prowadzi działalność w zakresie transportu i usług związanych z usługami transportowymi, a także usług spedycyjnych. Niezależnie od prowadzonej działalności w tym zakresie, Spółka jest właścicielem kilku nieruchomości, na których realizuje budowę obiektu hotelowo-rekreacyjnego (apartamenty do wykupienia przez inwestorów bądź na wynajem).

Spółka planowała wyodrębnić z dotychczasowej struktury działalność inwestycyjną związaną z budową nieruchomości jako ZCP. Wydzielenie miałoby nastąpić poprzez przeniesienie do oddziału spółki tych projektów razem ze związanymi z nią aktywami, zobowiązaniami (kredytem hipotecznym na zakup nieruchomości) i bieżącą obsługą (zespół kilkunastu osób zaangażowanych w prace projektowe).

Przed wyodrębnieniem inwestycji, spółka miałaby posiadać biznesplan, który potwierdzi, że inwestycja będzie mogła się samodzielnie finansować poprzez sprzedaż lub wynajem lokali. Zgodnie z planem, sprzedaż wybudowanych lokali mieszkalnych sfinansuje dalsze etapy inwestycji, a majątek spółki umożliwi kontynuację finansowania procesu inwestycyjnego w ramach ZCP, który zostanie przeniesiony do powiązanej spółki wraz z kredytem hipotecznym.

Występując z wnioskiem o interpretacje indywidualną spółka zadała pytanie czy oddział (inwestycja), który spółka planowała wydzielić z istniejącego przedsiębiorstwa będzie stanowić ZCP, zgodnie z art. 4a pkt 4 CITu. W ocenie spółki warunki określone w tym przepisie są spełnione.

Dyrektor KIS w interpretacji z 1 marca 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.669.2023.4.AK uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. W ocenie organu zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związanych z inwestycją budowlaną, która jeszcze nie została zrealizowana, nie będzie mógł być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej sensu stricte. Składniki majątkowe i niemajątkowe nie spełniają bowiem kryterium zdolności do realizacji samodzielnie działań gospodarczych. Na moment podziału inwestycja nie będzie stanowić odrębnej, funkcjonalnej całości zdolnej do realizacji własnych zadań gospodarczych, a cele gospodarcze związane ze sprzedażą lub wynajmem apartamentów będą możliwe do osiągnięcia dopiero po zakończeniu inwestycji.

Spółka zaskarżyła wydaną interpretację do WSA. WSA w Łodzi w wyroku z 4 lipca 2024 r. o sygn. I SA/Łd 281/24 nie zgodził się z poglądem prezentowanym przez organ podatkowy i uchylił interpretację.

W ocenie WSA majątek nieruchomy przeniesiony do oddziału spełnia wymóg wyodrębnienia funkcjonalnego, może bowiem stanowić samodzielne źródło działalności gospodarczej spółki, które będzie kontynuowane przez spółkę wydzieloną. Jednocześnie, nie jest możliwa akceptacja stanowiska przedstawionego przez organ i przyjęcie, że brak zrealizowania inwestycji na moment wydzielenia jest przeszkodą w kwalifikacji tej działalności jako ZCP. Jak wskazał WSA: „Oznacza ona bowiem brak możliwości wydzielenia w ramach ZCP jakiegokolwiek zespołu składników majątkowych w sytuacji, w której niektóre składniki majątkowe zaliczane do tego zespołu składników „nie generują przychodów”, co jest niezwykle częste, gdy mowa jest o wydzieleniu wewnątrz danej firmy.”

Klasyfikacja usług zarządzania nieruchomościami jako świadczenia złożonego

Sprawa dotyczyła spółki, której głównym przedmiotem działalności jest zarządzanie nieruchomościami należącymi do jej kontrahentów (wśród których są mieszkania, lokale usługowe, komórki lokatorskie oraz garaże).

W ramach usługi zarządzania, w zależności od oczekiwań kontrahenta i treści podpisanej z nim umowy, mogą być wykonywane m.in. czynności takie jak:

• weryfikowanie stanu prawnego i faktycznego nieruchomości, prowadzenie i aktualizację wykazu lokali i właścicieli lokali;
• prowadzenie ewidencji zaliczek oraz rozliczanie kosztów;
• prowadzenie ewidencji pozaksięgowej koszów zarządu nieruchomością wspólną i zaliczek na pokrycie tych kosztów, a także rozliczeń z tytułu innych wydatków na rzecz nieruchomości wspólnej;
• prowadzenie dokumentacji technicznej nieruchomości;
• zlecanie kontroli technicznych i okresowych przeglądów nieruchomości i urządzeń stanowiących jej wyposażenie techniczne, zgodnie z przepisami;
• przechowywanie dokumentów i korespondencji dotyczących nieruchomości, właścicieli i lokali;
• terminowe opłacanie podatków i innych opłat publicznoprawnych dotyczących nieruchomości wspólnej, o ile nie są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli;
• utrzymywanie nieruchomości w należytym stanie, w tym podejmowanie w tym zakresie czynności koniecznych do utrzymania nieruchomości wspólnej i budynku w stanie niepogorszonym;
• dokonywanie rozliczeń poprzez rachunek bankowy;
• przygotowywanie, zwoływanie i obsługa zebrań wspólnoty;
• sporządzanie rocznego sprawozdania finansowego, przygotowanie rocznego planu gospodarczego;
• wydawanie zaświadczeń lub poświadczeń wymaganych przepisami prawa, na żądanie – przedstawienie bieżącego rozliczenia dla lokali.

Spółka wskazała, że otrzymuje za powyższe usługi comiesięczne wynagrodzenie, kalkulowane według zryczałtowanej stawki mnożonej przez powierzchnię budynku. Wnioskodawca do naliczonego w powyższy sposób wynagrodzenia nie dolicza podatku VAT traktując wykonywane usługi jako usługi korzystające ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług. Dodatkowo, Spółka świadczy na rzecz tych samych kontrahentów usługi konserwacji oraz pogotowia technicznego, do których stosowała stawkę VAT 8%.

Zdaniem Spółki, usługi bieżącej konserwacji i pogotowia technicznego stanowią element zintegrowanych usług zarządzania nieruchomościami i elementy te są zwolnione z podatku od towarów i usług jako składniki usług kompleksowych.

Dyrektor KIS nie zgodził się z wnioskodawcą. Zdaniem organu nie ma przesłanek do uznania, że usługi obsługi konserwatorskiej oraz pogotowia technicznego stanowią usługi pomocnicze wobec usługi zarządzania, wobec czego nie ma możliwości zastosować wobec ich zwolnienia przedmiotowego –  należy opodatkować odpowiednim stawkami VAT.

Spółka nie zgadzając się ze stanowiskiem organu wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 23 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 415/24 przyznał rację skarżącej.

W ocenie sądu, na podstawie przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, niezasadne byłoby rozdzielenie świadczenia głównego oraz świadczeń pomocniczych (usług konserwacji i pogotowia technicznego), a w konsekwencji opodatkowanie różnymi stawkami VAT. Jak podkreślił WSA, czynności bieżącej konserwacji oraz pogotowia technicznego mieszczą się w definicji zarządzania nieruchomościami, wobec czego nie ma podstaw do ich sztucznego rozdzielania. W konsekwencji, usługi te podlegają zwolnieniu z VAT.

Wirtualna sprzedaż energii elektrycznej a VAT

Polska spółka, będąca podatnikiem podatku od towarów i usług, który w celu zabezpieczenia się przed ryzykiem wahań cen energii elektrycznej zawarł umowę tzw. wirtualnej sprzedaży energii elektrycznej. Nabywca zawiera umowę, aby uzyskać przewidywalną, stałą cenę energii elektrycznej, podczas gdy sprzedawcy, działający w zakresie odnawialnych źródeł energii, zabezpieczają te ceny i dążą do osiągnięcia zysku z transakcji.

Umowa nie przewiduje fizycznej dostawy energii elektrycznej ani przeniesienia tytułu prawnego do niej na Nabywcę. Nabywca nie będzie otrzymywał energii jako towaru, którym mógłby dysponować. Rozliczenia będą odbywać się wyłącznie w formie finansowej, dlatego umowa jest określana jako wirtualna sprzedaż energii elektrycznej.

Umowa została zawarta na okres 12 lat.

Sprzedawcy odpowiadają wyłącznie za sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej w Elektrowniach na Towarowej Giełdzie Energii (TGE). Każda ze stron ponosi koszty związane ze sprzedażą lub nabyciem energii, w tym koszty bilansowania. Jeśli ilość energii określona w Umowie nie spełni wymagań Nabywcy, Sprzedawcy nie są zobowiązani do zwiększenia dostaw

W umowie określono dwa rodzaje przedziałów czasowych służące wzajemnym rozliczeniom stron – interwał kalkulacyjny oraz interwał rozliczeniowy, określono również cenę stałą oraz zmienną.

Jak wskazano w umowie, jeśli wartość rozliczeniowa będzie większa od zera to wówczas następuje obliczenie kwoty rozliczeniowej płatnej przez nabywcę na rzecz sprzedającego, która jest kwotą netto, wyrażoną w EUR.

Jeśli natomiast wartość rozliczeniowa będzie mniejsza od zera, to wówczas następuje obliczenie kwoty rozliczeniowej płatnej przez sprzedawców na rzecz nabywcy, która jest kwotą netto, wyrażoną w PLN przy zastosowaniu opisanego w umowie kursu wymiany walut.

W sytuacji kiedy kwota będzie równa zero, to żadne ze stron nie będzie uprawniona do otrzymania należności.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego spółka złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawcy zależało na udzieleniu odpowiedzi na szereg pytań:

1. Czy Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT w związku z transakcjami zabezpieczenia cen energii elektrycznej, gdy Sprzedawcy będą zobowiązani do zapłaty Kwoty Rozliczeniowej?
2. Czy Sprzedawcy będą podatnikami VAT w związku z transakcjami zabezpieczenia cen energii elektrycznej, gdy Nabywca będzie zobowiązany do zapłaty Kwoty Rozliczeniowej?
3. Czy czynności zabezpieczenia ceny energii elektrycznej stanowią usługi zwolnione z VAT?
4. Czy Wnioskodawca i Sprzedawcy mogą zrezygnować ze zwolnienia z VAT usług finansowych?
5. Czy po rezygnacji ze zwolnienia z VAT Strony będą mogły odliczyć podatek naliczony?
6. Czy podstawą opodatkowania będzie Kwota Rozliczeniowa za dany Interwał Rozliczeniowy?
7. Czy faktury korygujące powinny być ujmowane dla celów VAT w miesiącu ich wystawienia?

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 15 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.296.2023.2.APR potwierdził, że:

• w sytuacji, gdy w danym Interwale Rozliczeniowym Kwota Rozliczeniowa płatna jest dodatnia (czyli Kwota Ceny Stałej przewyższa Kwotę Ceny Zmiennej) i wypłacana przez Nabywcę na rzecz Sprzedawców, to Sprzedawcy są podatnikami świadczącymi usługę zabezpieczenia cen energii, a Nabywca jest jej beneficjentem.
• Jeśli natomiast Kwota Rozliczeniowa płatna jest ujemna (czyli Kwota Ceny Stałej jest niższa od Kwoty Ceny Zmiennej) i wypłacana przez Sprzedawców na rzecz Nabywcy, to Nabywca staje się podatnikiem świadczącym usługę zabezpieczenia cen energii, a Sprzedawcy są jej beneficjentami.

Jednocześnie jednak zwrócił uwagę, że w analizowanej sprawie spełnione będą wszystkie przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, usług świadczonych przez Strony w ramach zawartej umowy. Podatnik może jednakże zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, co też będzie miało zastosowanie w niniejszej sprawie.

Ponadto, organ podatkowy uznał, że świadczone przez sprzedawców oraz nabywcę usługi związane z zabezpieczeniem ceny energii elektrycznej korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy. Istnieje też możliwość rezygnacji ze zwolnienia.

Jeśli strony umowy wybiorą opodatkowanie tych usług, transakcje będą w całości opodatkowane VAT. Po otrzymaniu prawidłowej faktury, Strony będą mogły obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 VATu.

Podstawą opodatkowania dla celów VAT będzie faktyczne wynagrodzenie, czyli Kwota Rozliczeniowa Płatna wypłacona przez drugą Stronę za dany Interwał Rozliczeniowy.

• Dla Sprzedawców będzie to kwota, gdy Kwota Ceny Stałej przewyższa Kwotę Ceny Zmiennej, a
• dla Nabywcy, gdy Kwota Ceny Zmiennej przewyższa Kwotę Ceny Stałej – pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Podczas przygotowywania zawiadomienia nie wszystkie dane potrzebne do obliczenia Kwoty Rozliczeniowej są ostateczne, ponieważ część z nich może być niedostępna. Pierwotne faktury są wystawiane na podstawie dostępnych danych, ale mogą być później korygowane, gdy ostateczne dane staną się dostępne. Strony przewidziały mechanizm dostosowania Kwoty Rozliczeniowej do faktycznych danych poprzez faktury korygujące. Dopiero po otrzymaniu informacji od operatora systemu dystrybucyjnego o ilości energii wprowadzonej do sieci oraz płatnościach od podmiotu bilansującego, Strony mogą prawidłowo obliczyć Kwotę Rozliczeniową. Korekta jest spowodowana przyczyną „następczą” i obowiązek rozliczenia faktury korygującej in plus powstaje (zgodnie z treścią wydanej interpretacji) w okresie, w którym powstała przyczyna korekty.