Istotą nettingu, zwanego również clearingiem, jest gromadzenie wzajemnych należności i zobowiązań do ich wzajemnego potrącenia, często w określonych wcześniej odstępach czasu, co z kolei umożliwia krótkoterminowe finansowanie członkom danej grupy. Ze względu na różnie interpretowany zakres przedmiotowy podatku u źródła (WHT), zawarty w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, kwalifikacja wypłat wynagrodzenia za usługi tego typu pod kątem obowiązków WHT rodzi wątpliwości wśród podatników i płatników. Linia orzecznicza wskazuje jednak jednoznacznie, że należności otrzymywane przez podmiot z tytułu obsługi systemu nettingowego nie podlega opodatkowaniu WHT.
Charakterystyka nettingu
Netting jako bezgotówkowa forma rozliczeń jest coraz częściej stosowaną praktyką, w szczególności przez grupy kapitałowe. Pozwala on uniknąć dokonywania tradycyjnych rozliczeń poprzez systemy bankowe, co przekłada się nie tylko na zmniejszenie kosztów obsługi bankowej, lecz wpływa także często pozytywnie na kwestie związane z płynnością finansową. Podmioty przeprowadzając różne transakcje między sobą, kompensują wzajemne zobowiązania i należności, czego efektem jest dokonywanie wypłat jedynie sald końcowych transakcji. Rozliczenia następują często w określonych cyklach, np. dziennie, tygodniowo lub miesięcznie.
W takim systemie występuje zazwyczaj podmiot nettingowy, który działa jako pośrednik koordynujący i zabezpieczający transakcje objęte nettingiem, dbając tym samym o prawidłowe rozliczenia pomiędzy poszczególnymi podmiotami korzystającymi z systemu. Dotyczy to w szczególności międzynarodowych grup, gdzie liczba uczestników jest znaczna.
W odniesieniu do podstawy prawnej tego typu rozwiązania, warto wskazać, że netting jest formą umowy nienazwanej, zawieranej w ramach ogólnej zasady swobody umów (art. 3531 ustawy Kodeks cywilny). Stosowane są tu przepisy o kompensacie należności ujęte w art. 498 ustawy Kodeks cywilny.
Warto przede wszystkim podkreślić, że nie ma żadnych wątpliwości co do faktu, że bezgotówkowe regulowanie rozliczeń jest traktowane na równi z wypłatą i tym samym może generować obowiązek poboru WHT w momencie dokonywania potrącenia. Wskazuje na to wprost art. 26 ust. 7 ustawy o CIT.
Netting a WHT – stanowisko wnioskodawcy potwierdzone przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS)
Problem kwalifikacji wynagrodzenia wypłacanego za usługi nettingowe pod kątem WHT został natomiast poruszony w interpretacji indywidualnej z 13 października 2023 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.486.2023.1.MF. Wnioskodawca wskazał, że rozlicza się w oparciu o system nettingowy, w którym podmiotem nettingowym jest szwajcarska spółka. Za pełnienie tej funkcji otrzymuje ona wynagrodzenie, w tym także od polskiego podmiotu (wnioskodawcy).
Zdaniem wnioskodawcy przychody otrzymywane przez szwajcarski podmiot powiązany nie są związane z udostępnionym kapitałem. Wynagrodzenie jest ustalane w oparciu o wartości wynikające z faktur, a nie przykładowo o stopy procentowe – im większe wartości, tym wyższe obciążenie administracyjne ponosi szwajcarski rezydent podatkowy. W związku z tym przychody te nie spełniają definicji zwartej w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Usługa obsługi nettingu nie została także wskazana wprost w art. 21 ust. pkt 2a ustawy o CIT i nie należy jej też traktować jako usługi o podobnym charakterze do bezpośrednio wymienionych usług. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego usługi o podobnym charakterze do wymienionych w art. 21 ust. pkt 2a ustawy o CIT to takie usługi, których elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w tym przepisie przeważają nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych. Zdaniem wnioskodawcy nie należy obsługi nettingu traktować jako usługi podobnej np. do usług księgowości (brak odpowiedniej kompleksowości) czy też do usług przetwarzania danych (inny cel usługi). Wnioskodawca powołał się też na stanowisko organów podatkowych, które przyjmują, że usługi finansowe i treasury nie wykazują podobnego charakteru do usług wymienionych w katalogu.
Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą, odstępując przy tym od uzasadnienia prawnego swojego stanowiska. Nie jest to pierwsza w tym zakresie interpretacja, ponieważ podobne rozstrzygnięcie zostało przedstawione już w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2015 r., nr IPPB5/4510-479/15-3/IŚ, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.
Reasumując, jeśli polski podmiot uczestniczy w takim systemie jak netting i wypłaca wynagrodzenie zagranicznemu podmiotowi, należne za obsługę tego systemu, to nie jest on zobowiązany do obliczenia i poboru WHT.
