Koszty poniesione na inwestycję realizowaną przez inny podmiot nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT
W wyroku z dnia 8 stycznia 2025 r., sygn. akt II FSK 444/22, NSA wskazał, że koszty związane z daną inwestycją, realizowaną przez spółkę nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu spółki, która jest jej udziałowcem. Nie ma bowiem związku, nawet pośredniego, pomiędzy poniesieniem tych kosztów a osiągniętym przychodem. Przychód z inwestycji osiągnie wyłącznie podmiot realizujący inwestycję. Jedyny przychód udziałowca to przychód z dywidendy, w ramach którego nie jest możliwe rozpoznanie kosztów podatkowych.
Komentarz:
W naszej ocenie wyrok potwierdza konieczność spełnienia przez dany koszt warunku związku z przychodem podatkowym, który to przychód powinien być osiągnięty przez ten sam podmiot, który ponosi koszt i musi to być konkretny przychód możliwy do zidentyfikowania.
Wyrok powinien zostać wzięty pod uwagę przez podmioty, które planują inwestycje w Polsce poprzez spółki celowe.
Brak możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty wynagrodzenia ustalonego w porozumieniu dotyczącym zrzeczenia się roszczeń
NSA w wyroku z dnia 14 stycznia 2025 r., sygn. akt II FSK 464/22 orzekł, że wydatek poniesiony przez dewelopera na wypłatę wynagrodzenia na podstawie porozumienia zawartego z nabywcą nieruchomości, na mocy którego nabywca w zamian za wynagrodzenie zrzeka się wszelkich roszczeń w związku z wadami i usterkami w budynku i zobowiązuje się do ich niedochodzenia, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT z uwagi na fakt, że wydatek nie został poniesiony w celu uzyskania, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Według NSA celem wypłaty przedmiotowego wynagrodzenia była dbałość spółki o wizerunek na rynku.
Komentarz:
W naszej ocenie, zawarte porozumienie pozwoliło podatnikowi uniknąć ponoszenia kosztów związanych z rozliczeniami z kontrahentem, można więc próbować doszukiwać się uzasadnienia poniesienia kosztu, które korespondowałoby z wykładnią art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Z drugiej jednak strony, poniesiony przez dewelopera wydatek ma charakter podobny do odszkodowania, a stosownie do art. 16 ust. 1 pkt. 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty podatkowe kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Organy podatkowe interpretują ten przepis w sposób ścisły i twierdzą, że kary umowne i odszkodowania nie powinny być zaliczane do kosztów podatkowych. Można jednak spotkać korzystne dla podatników wyroki NSA. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 25 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 137/21, stwierdził że koszty w postaci kar umownych z tytułu opóźnienia w dostawie i montażu towarów nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. W konsekwencji uznano, że powyższe koszty mogą być podatkowym kosztem na zasadach ogólnych, a więc jeżeli zostanie spełniona przesłanka z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ich poniesienie ma związek z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.
Spółka nie jest uprawniona do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na zapłatę należności na rzecz dalszego podwykonawcy poniesionych z tytułu odpowiedzialności solidarnej spółki
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2024 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.620.2024.1.SG stwierdził, że spółka nie jest uprawniona do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków w postaci zapłaty należności na rzecz dalszego podwykonawcy poniesionych z tytułu odpowiedzialności solidarnej spółki. Koszt podatkowy powinien odnosić się do konkretnej operacji gospodarczej i powinien być zaksięgowany księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu księgowego. Dlatego uregulowanie należności dalszemu podwykonawcy nie stanowi dla spółki kosztów podatkowych.
Komentarz:
W tym miejscu należy wskazać, że analogiczny problem prawny na tle zbliżonych do niniejszej sprawy stanów faktycznych, tj. dotyczący możliwości uznawania wydatków ponoszonych przez inwestorów bądź wykonawców na rzecz podwykonawców za koszty uzyskania przychodów, był już przedmiotem wypowiedzi NSA. Stanowisko Dyrektora KIS pokrywa się ze stanowiskiem NSA zaprezentowanym w wyroku z dnia 3 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4113/14: „niedopuszczalne byłoby przyjęcie poglądu, zgodnie z którym, skoro wynikająca z art. 6471 § 1 i § 5 KC solidarna odpowiedzialność inwestora i wykonawcy czy podwykonawców, stanowi „możliwość skierowania przez podwykonawcę w całości żądania zapłaty należnego wygodzenia bezpośrednio do inwestora” (s. 13), to może stanowić podstawę do uwzględnienia poniesionego wydatku w kosztach uzyskania przychodów.”
Jednakże najnowsze wyroki NSA są korzystne dla podatników i wynika z nich przyzwolenie na zaliczenie przez inwestora do kosztów podatkowych wydatków na rzecz dalszego podwykonawcy, poniesionych z tytułu odpowiedzialności solidarnej. Na przykład, w wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 2966/20, NSA stanął na stanowisku, że „Spółka jako inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę. W niniejszej sprawie bezpodstawnie DKIS, przyjął, że powstałyby „dwa koszty”. Wbrew temu poglądowi, w rozpatrywanej sprawie nie można mówić o ryzyku podwójnego zaliczenia przez spółkę tych samych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Trafnie WSA zaznaczył, że mamy tu do czynienia z dwoma różnymi tytułami zaliczenia w koszty uzyskania przychodów. Kwota nie została w żaden sposób zwrócona Spółce (…) Nie znajduje również właściwego uzasadnienia tak w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego, jak również stanu faktycznego sprawy zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b u.p.d.o.p. Skład orzekający podziela stanowisko skarżącej wyrażone w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że nawet jeśli przyjąć, że zobowiązanie uregulowane przez Inwestora ma „charakter gwarancyjny”, to wykładnia językowa nie pozwala przyjąć, że znaczy to, że jest to „zobowiązanie z tytułu gwarancji”. Wnioskowanie odmienne wskazuje na rozszerzające podejście do sformułowania „zobowiązanie z tytułu gwarancji” i jest niedopuszczalne.” Ponadto, w wyroku z dnia 10 czerwca 2021 r. sygn. akt II FSK 441/21, NSA wskazał: „Wobec powyższego uznać należy, że spółka jako inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet jeżeli strona (inwestor) zapłaciła wynagrodzenie wykonawcy. (…) twierdzenie, że odpowiedzialność inwestora za spełnienie świadczeń przewidzianych umową między wykonawcą i podwykonawcą której podstawą jest art. 6471 § 5 k.c., ma charakter gwarancyjny nie uzasadnia uznania płatności dokonywanych przez Spółkę za spłatę poręczeń lub gwarancji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b u.p.d.o.p.”
Kwota należna spółce od zamawiającego, określana jako rekompensata, stanowi wynagrodzenie za usługi wykonane przez spółkę na rzecz zamawiającego i podlega opodatkowaniu VAT
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2024 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.630.2024.2.APR, stwierdził, że kwota należna spółce od zamawiającego, określana jako rekompensata, stanowi wynagrodzenie za usługi wykonane przez spółkę na rzecz zamawiającego i powinna podlegać opodatkowaniu VAT. Wynagrodzenie, w wysokości kosztów pośrednich, obejmuje płatność za dodatkowe świadczenia realizowane w wydłużonym okresie realizacji prac. Według Dyrektora KIS taka sytuacja jest transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie określone w aneksach do umowy i protokole negocjacji.
Komentarz:
W zakresie zagadnienia, będącego przedmiotem rozstrzygnięcia Dyrektora KIS, należy zauważyć, że rekompensaty, odszkodowania czy kary umowne, nie zostały wskazane przez ustawodawcę jako czynności opodatkowane VAT. Oznacza to, że ich zapłata nie powinna podlegać opodatkowaniu. Takie podejście jest potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Jednakże, charakter czynności może się różnić w zależności od konkretnego stanu faktycznego. Należy więc mieć na uwadze, że o charakterze dokonanej czynności nie rozstrzyga zastosowana nazwa. Istotne znaczenie mogą również mieć istotne z punktu widzenia prawa podatkowego cechy tej czynności. Dlatego, wypłaty rekompensat w ramach zobowiązań kontraktowych powinny być za każdym razem wnikliwie analizowane pod kątem obowiązku podatkowego na gruncie VAT.
