Metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej (Metoda PCN) jest często wykorzystywaną przez podatników metodą weryfikacji cen transferowych. Odpowiedzi na wiele kwestii związanych z jej zastosowaniem można znaleźć w Rekomendacjach Forum Cen Transferowych (FCT).
W niniejszym artykule omówione zostały kluczowe aspekty dotyczące metody PCN, ze szczególnym uwzględnieniem jej charakterystyki, a także trudności, które mogą wystąpić w jej praktycznym stosowaniu.
Metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej – charakterystyka
Metoda PCN wraz z metodą koszt plus oraz metodą ceny odprzedaży należy do tzw. metod tradycyjnych służących do weryfikacji cen transferowych w transakcjach kontrolowanych.
Metoda ta polega na porównaniu ceny przedmiotu transakcji kontrolowanej z ceną stosowaną w porównywalnych transakcjach przeprowadzanych przez podmioty niepowiązane (lub z podmiotami niepowiązanymi). Na tej podstawie ustalana jest wartość rynkowa przedmiotu transakcji kontrolowanej.
Porównanie cen metodą PCN może być dokonywane na dwa sposoby. Pierwszym z nich jest wewnętrzne porównanie cen, czyli analiza cen stosowanych przez dany podmiot w transakcjach z podmiotami niepowiązanymi. Drugim sposobem jest zewnętrzne porównanie cen, polegające na analizie cen, jakie stosują w porównywalnych transakcjach podmioty niepowiązane, działające na analogicznym rynku.
Należy pamiętać, że pojęcie „ceny” rozumiane jest szerzej niż tylko jako wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych. Zgodnie z definicją metody PCN, „cena” może odnosić się również do np. wynagrodzenia z tytułu licencji wyrażonego jako procent od przychodów, czy wartości oprocentowania w transakcjach finansowych.
W praktyce metoda PCN może mieć zastosowanie, jeżeli spełniony jest jeden z dwóch poniższych warunków:
- żadna z ewentualnych różnic pomiędzy porównywalnymi transakcjami lub podmiotami nie może w sposób istotny wpłynąć na cenę przedmiotu transakcji lub
- można dokonać racjonalnie dokładnych korekt porównywalności, eliminujących istotne efekty takich różnic (jeśli występują).
Kluczowym elementem skutecznego zastosowania metody PCN jest zatem wysoka porównywalność analizowanych transakcji, co pozwala na dokładne ustalenie wartości rynkowej przedmiotu transakcji kontrolowanej.
Kryteria porównywalności istotne przy stosowaniu metody PCN
Aby prawidłowo zastosować metodę PCN, kluczowe jest uwzględnienie odpowiednich kryteriów porównywalności – w celu rzetelnej oceny, czy dane transakcje są wystarczająco podobne, aby można było je porównać i określić ich rynkowy charakter.
Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia TP, przy dokonywaniu analizy porównywalności należy wziąć pod uwagę szereg elementów, natomiast w kontekście zastosowania metody PCN największe znaczenie ma punkt dotyczący cech charakterystycznych dóbr, usług lub innych świadczeń.
W Rekomendacjach FCT zostały natomiast wskazane czynniki, które mogą mieć szczególne znaczenie w kontekście porównywalności transakcji w ramach stosowania metody PCN. Należą do nich następujące elementy:
- fizyczna tożsamość porównywalnych dóbr lub usług,
- różnice w jakości i dostępności porównywanych dóbr lub usług,
- różnice w ilości sprzedawanych dóbr, częstotliwości świadczonych usług,
- wpływ dodatkowych usług na cenę dobra,
- wpływ angażowanych przez stronę transakcji wartości niematerialnych i prawnych na porównywalność i cenę,
- różnice w rynkach,
- porównywalność profilu działalności, umiejscowienie w ramach łańcucha wartości dodanej lub usytuowania w kanale dystrybucji np.: (i) dystrybutor, (ii) hurtownik, (iii) sprzedaż detaliczna (iv) inny profil,
- wszelkie inne warunki, które mogą wpływać na porównywalność,
- poziom ryzyka pomiędzy porównywanymi transakcjami.
Oczywiście, ww. katalog czynników ma charakter przykładowy i otwarty – nie wszystkie wymienione czynniki muszą być weryfikowane w danej transakcji. Należy analizować te kwestie, które w danym przypadku mają istotne znaczenie dla analizy porównywalności. Dodatkowo pewne różnice w ramach poszczególnych kryteriów są dopuszczalne, o ile nie mają one istotnego wpływu na poziom ceny zastosowany w transakcji.
Przykłady transakcji, w których może sprawdzić się zastosowanie metody PCN
Autorzy Rekomendacji FCT wskazują na kilka przykładów transakcji, w których zastosowanie może mieć metoda PCN. Są to m.in. następujące transakcje:
- transakcje kontrolowane, dla których istnieje możliwość dokonania porównania wewnętrznego (np. transakcje towarowe),
- transakcje finansowe,
- transakcje w zakresie wynajmu nieruchomości,
- transakcje, których przedmiot podlega notowaniu na giełdzie towarów lub surowców,
- transakcje, których przedmiotem jest udostępnienie wartości niematerialnych na zasadzie licencji.
Trudności przy zastosowaniu metody PCN
Stosowanie metody PCN w praktyce wiąże się z wyzwaniami, które mogą prowadzić do trudności w uzyskaniu wiarygodnych wyników w przeprowadzonej analizie porównawczej.
Do kluczowych trudności należy pozyskanie wiarygodnych danych porównawczych, co jest niezbędne do prawidłowego określenia rynkowego charakteru transakcji. Dodatkowo trudność stanowi również dokonanie racjonalnie dokładnych korekt porównywalności oraz ich właściwa kwantyfikacja. Ponadto przy transakcjach usługowych lub udostępnienia WNiP, problemem może być porównanie zakresu świadczonych usług bądź udostępnionych WNiP, które mogą znacząco się różnić w zależności od specyfiki danej transakcji.
Rekomendacje FCT wskazują na szereg przykładowych błędów, które mogą wystąpić podczas stosowania metody PCN. Należą do nich m.in.:
- pomijanie istotnych czynników mających wpływ na porównywalność,
- porównywanie ceny w transakcji dokonywanej w ramach głównej działalności z ceną w transakcji incydentalnej,
- nieporównywalność danych w ramach porównania wewnętrznego,
- porównywanie cech na różnych poziomach łańcucha wartości dodanej,
- pomijanie istotnych czynników mających wpływ na cenę w transakcji.
***
Prawidłowe zastosowanie metody PCN polega na porównaniu cen (w przeciwieństwie do innych metod, w których porównywane są określone wskaźniki finansowe dotyczące badanej transakcji/podmiotu i transakcji/podmiotów porównywalnych) i opiera się na wysokiej porównywalności analizowanych transakcji, co umożliwia precyzyjne ustalenie wartości rynkowej przedmiotu transakcji kontrolowanej. Najczęściej znajduje zastosowanie w przypadku transakcji towarowych / usługowych (jeśli istnieje możliwość użycia porównania wewnętrznego cen) lub w transakcjach finansowych.
Choć metoda ta jest skuteczna i dająca najbardziej rzetelne wyniki, jej zastosowanie zależy od specyfiki danej transakcji oraz dostępnych danych porównawczych, co może stanowić wyzwanie w praktyce. Właściwe wykorzystanie metody PCN wymaga zatem dokładnej analizy charakterystyki transakcji i danych porównawczych, aby zminimalizować ryzyko nieprawidłowości w jej zastosowaniu i ich wykrycia podczas ewentualnych kontroli podatkowych.
