Światłowód, będący prostą konstrukcją, składającą się ze szklanej rurki z wiązką przewodów światłowodowych w środku, w istocie odpowiada nie urządzeniu przemysłowemu, ale urządzeniu handlowemu – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 maja 2025 roku (sygn. II FSK 67/25), co wpisuje się w nieprzychylną linię interpretacyjną sądów administracyjnych.
Stan faktyczny
Sprawa dotyczyła skutków podatkowych związanych z użytkowaniem włókien światłowodowych oraz przestrzeni kolokacyjnej. Wnioskodawcą była polska spółka akcyjna, której jedynym akcjonariuszem jest Skarb Państwa. Podmiot zawierał umowy z zagranicznymi kontrahentami z różnych krajów europejskich, w ramach których uzyskiwał prawo do użytkowania tzw. ciemnych włókien światłowodowych oraz przestrzeni kolokacyjnej w szafach telekomunikacyjnych. Umowy przewidywały trzy rodzaje opłat: jednorazową opłatę za użytkowanie włókien i lokalizacji TE, roczną opłatę za utrzymanie włókien oraz roczną opłatę za usługę kolokacyjną. Spółka zwróciła się do Dyrektora KIS z pytaniem, czy wspomniane należności stanowią przychody wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła (WHT) w Polsce, jako należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego. Wnioskodawca przyjął stanowisko, zgodnie z którym opłaty te nie powinny być traktowane jako wynagrodzenie za użytkowanie urządzenia przemysłowego, ponieważ w jego ocenie włókna światłowodowe są pasywnymi elementami bez mechanizmów, a przestrzeń kolokacyjna to jedynie udostępnienie powierzchni.
Stanowisko spółki zostało ocenione negatywnie przez Dyrektora KIS, który w interpretacji z 20 marca 2024 roku (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.77.2024.1.PP) uznał, że zarówno włókna światłowodowe, jak i przestrzeń kolokacyjna stanowią urządzenia przemysłowe na gruncie ustawy o CIT. Organ podkreślił, że nie jest konieczne, aby urządzenie miało skomplikowaną konstrukcję – wystarczy, że pełni funkcję techniczną i jest wykorzystywane w przemyśle lub nauce. Włókna światłowodowe służą do przesyłu danych i są elementem infrastruktury telekomunikacyjnej, a przestrzeń kolokacyjna umożliwia ich efektywne wykorzystanie. W konsekwencji fiskus uznał, że wszystkie trzy rodzaje opłat stanowią przychody zagranicznych kontrahentów z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego i podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, a wnioskodawca jako płatnik ma obowiązek poboru 20% podatku WHT przy wypłacaniu tych należności, chyba że zastosowanie znajdzie umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Stanowisko sądu I instancji
Spółka zaskarżyła wydaną interpretację, ale Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę wyrokiem z 7 sierpnia 2024 roku, sygn. akt III SA/Wa 1129/24. Sąd uznał, że organ interpretacyjny prawidłowo zakwalifikował włókna światłowodowe oraz przestrzeń kolokacyjną jako urządzenia przemysłowe. W szczególności podkreślił, że pojęcie urządzenia przemysłowego należy interpretować szeroko, zgodnie z wykładnią językową i celowościową. Odwołując się do słownikowych definicji, organ wskazał, że urządzenie to przedmiot o złożonej konstrukcji, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę. Z kolei przymiotnik ”przemysłowy” odnosi się do zastosowania w działalności gospodarczej, niekoniecznie w procesie produkcji sensu stricto. W ocenie sądu, włókna światłowodowe wraz z przestrzenią kolokacyjną spełniają te kryteria, ponieważ umożliwiają przesył danych i są wykorzystywane w profesjonalnej działalności gospodarczej spółki. Argumentacja wnioskodawcy oparta na stwierdzeniu, że włókna światłowodowe są pasywnym elementem infrastruktury telekomunikacyjnej i nie zawierają mechanizmów ani układów zasilających, została odrzucona.
WSA wskazał, że nie jest konieczne, aby urządzenie przemysłowe miało skomplikowaną konstrukcję lub zawierało elementy mechaniczne. Wystarczające jest, że pełni funkcję techniczną i jest wykorzystywane w działalności gospodarczej. W wyroku czytamy, że „Zastosowanie takich urządzeń, jak światłowody wraz z przestrzenią kolokacyjną, jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Urządzenia te mogą spełniać zadania stricte przemysłowe, o ile są powiązane z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Jednak, jak już wskazano, przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o aspekt funkcjonalny. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie wynika, aby opisane włókna światłowodowe wraz z przestrzenią kolokacyjną wykorzystywane były/miały być ściśle w procesie produkcji, to jednak – wobec szerokiego znaczenia terminu urządzenie przemysłowe – należy przyjąć, że w zakresie funkcjonalnym jest to urządzenie przemysłowe”. Sąd zaakcentował również pogląd, że współczesna gospodarka nie opiera się już na sztywnym podziale na przemysł i usługi, a infrastruktura telekomunikacyjna może być uznana za urządzenie przemysłowe.
Wyrok NSA
Sprawa trafiła do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który nie uwzględnił skargi kasacyjnej spółki, lecz zmodyfikował dokonaną przez organ podatkowy i sąd kwalifikację włókien światłowodowych jako urządzenia przemysłowego. Zaznaczył, że światłowód, będący instalacją wykorzystywaną do przesyłu danych, stanowi narzędzie niezbędne do prowadzenia działalności telekomunikacyjnej. Spółka, posiadając urządzenia do emisji sygnału, nie mogłaby prowadzić działalności bez dostępu do światłowodu. Tym samym, światłowód jako instalacja komercyjna spełnia definicję urządzenia handlowego, a należności za jego użytkowanie podlegają opodatkowaniu podatkiem WHT.
Sąd II instancji podkreślił również, że ustawodawca, wymieniając w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT różne rodzaje urządzeń, dążył do objęcia opodatkowaniem wszelkich należności związanych z działalnością gospodarczą. W konsekwencji, mimo że światłowód nie jest urządzeniem przemysłowym, to jako urządzenie handlowe mieści się w zakresie przepisów o podatku u źródła.
Podtrzymane ”szerokie” podejście interpretacyjne
Wyrok NSA wpisuje się w coraz bardziej jednolitą, niekorzystną dla podatników, linię orzeczniczą sądów administracyjnych, która zakłada szeroką interpretację pojęcia „urządzenia przemysłowego” i „urządzenia handlowego” na gruncie przepisów podatku u źródła. Analogiczne podejście NSA, w kontekście opodatkowania należności wypłacanych zagranicznym rezydentom, opisywaliśmy niedawno w odniesieniu do klasyfikacji kontenerów socjalno-biurowych jako urządzeń przemysłowych.
Mając na uwadze takie podejście organów podatkowych oraz sądów administracyjnych płatnicy powinni zachować szczególną ostrożność przy wypłacaniu należności będących opłatami licencyjnymi i użytkowymi, ponieważ nawet pozornie pasywne elementy infrastruktury, jak włókna światłowodowe, mogą generować obowiązki podatkowe w zakresie WHT, jeżeli tylko są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
