Przekształcenie działalności z spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową
Rozwój działalności gospodarczej niejednokrotnie wymaga od przedsiębiorców restrukturyzacji działalności. Popularną formą prowadzenia działalności jest z pewnością spółka komandytowa, znacznie korzystniejsza pod względem podatkowym od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zapewniająca jednocześnie analogiczny poziom bezpieczeństwa majątku prywatnego właścicieli.
Z tego powodu wiele podmiotów decyduje się na zmianę formy prowadzonej działalności. W niniejszym materiale przedstawimy podstawowe aspekty podatkowe, z którymi wiąże się przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.
Stosownie do przepisów Ordynacji podatkowej spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki przysługujące spółce przekształcanej, chyba że przepisy podatkowe wskazują w tym zakresie wyraźne ograniczenie. Na przykład, wspólnik spółki komandytowej będzie miał prawo do rozliczenia wydatków poniesionych przez spółkę przekształcaną w ciężar kosztów podatkowych, o ile nie były one zaliczone do kosztów uzyskania przychodu do dnia przekształcenia.
Wyzwania związane z przekształceniem
Istotnym praktycznie wyłączeniem od powyższej zasady sukcesji będzie jednak brak możliwości obniżenia dochodu spółki powstałej w wyniku przekształcenia o stratę poniesioną przez spółkę przekształcaną. Jak bowiem stanowi art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o PDOP, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych – m.in. w razie przekształcenia formy prawnej, z wyjątkiem przekształcenia spółki będącej podatnikiem PDOP w inną spółkę będącą podatnikiem PDOP. Oznacza to, że ewentualne straty z lat ubiegłych oraz straty bieżące spółki przekształcanej, nie będą mogły w przyszłości pomniejszyć dochodu spółki przekształconej, ulegając bezpowrotnie utracie.
Kolejnym problemem, z jakim należy się zmierzyć w procesie przekształcenia, jest opodatkowanie zysków wypracowanych w spółce przekształcanej. Po zmianach z 2015 r. nie ma już wątpliwości, że objęty 19% podatkiem będzie zarówno zysk, co do którego nie podjęto uchwały w przedmiocie jego podziału, jak również zysk przekazany na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej, np. na kapitał zapasowy (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP oraz art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PDOF). Innymi słowy przekształcenie będzie wiązało się więc z obciążeniem podatkowym, na takim poziomie, jakby doszło do jednorazowej wypłaty wszystkich historycznych zysków księgowych w formie dywidendy, co w przypadku podmiotów działających długo na rynku może być znaczącą kwotą. Jedynym pocieszeniem jest fakt, że przy późniejszej faktycznej wypłacie tych zysków do wspólników nie wystąpi już obowiązek zapłaty podatku.
Zwolnienie z PCC
Dokonując przekształcenia należy się również liczyć z koniecznością zapłaty 0,5% podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC) od różnicy między wartością wkładu a kapitałem zakładowym spółki przekształcanej. Pojawiają się jednak stanowiska, że przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową w ogóle nie powinno podlegać pod PCC. Prawo unijne stanowi bowiem, że państwa członkowskie nie mogą nakładać podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do przekształcenia spółki kapitałowej w inny rodzaj spółki kapitałowej. Implementacją tej zasady jest art. 2 pkt 6 lit. b ustawy o PCC, w myśl którego PCC nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Orzecznictwo co do zasady przyznaje, że wytyczony przez prawo unijne zakres pojęcia „spółka kapitałowa” jest szerszy, niż wynikający z KSH i obejmuje również spółkę komandytową (tak np. NSA w wyroku z 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 126/13). Na dziś brak natomiast wyroku, który wyprowadziłby z powyższego wniosek, że przekształcenie w spółkę komandytową jest zwolnione z PCC. Na ogół sądy stając przed takim problemem przesądzają jedynie o charakterze spółki komandytowej jako spółki kapitałowej w rozumieniu prawa UE, pozostawiając analizę zwolnienia z PCC organom podatkowym przy ponownym rozpoznaniu sprawy (tak uczynił np. WSA w Warszawie w wyroku z 29 stycznia 2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 363/15).
Konkludując, spółka komandytowa jest korzystną formą opodatkowania działalności gospodarczej, łączącą brak podwójnego opodatkowania zysków, co ma miejsce w przypadku spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, z zaletami ograniczonej odpowiedzialności wspólników. Przy przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową należy się jednak liczyć z utratą ewentualnych nierozliczonych strat z lat ubiegłych lub koniecznością opodatkowania niepodzielonych zysków wypracowanych w minionych latach. Ponadto istnieje szansa na wyłączenie przekształcenia z opodatkowania PCC, jednak może się to wiązać z długotrwałym postępowaniem sądowym.
