18 czerwca 2019 r. Ministerstwo Finansów opublikowało wyjaśnienia w zakresie cen transferowych w odniesieniu do przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2018 r. Objaśnienia te stanowią podsumowanie uregulowań dotyczących technicznych aspektów przygotowywania analiz porównawczych oraz opisów zgodności warunków transakcji oraz innych zdarzeń ustalonych z podmiotami powiązanymi z warunkami, które ustaliłyby niezależne podmioty.
W przypadku dokumentacji cen transferowych sporządzanych za rok podatkowy rozpoczynający się po 31 grudnia 2017 r., zgodnie z przepisami przejściowymi ustawy zmieniającej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193) ustawodawca dał podatnikom możliwość wyboru reżimu, według którego dokumentacja może zostać przygotowana. Wspomniane objaśnienia, z pewnymi wyjątkami mają pełne zastosowanie wobec przepisów, na podstawie których sporządzane były dokumentacje dotyczące transakcji lub innych zdarzeń, które miały miejsce do 31 grudnia 2018 r.
Analiza porównawcza
Podstawę do przeprowadzenia analizy porównawczej stanowią prawidłowo zidentyfikowane czynniki porównywalności. Katalog otwarty takich czynników wpływających na cenę transakcyjną zawierają rozporządzenia MF dotyczące sposobu i trybu określania dochodów w PIT i CIT (Dz. U. z 2014 r., poz. 1186 oraz 1176). Oznacza to, że dopuszczalne jest uwzględnianie również innych czynników, niż wskazanych w obu rozporządzeniach.
Przy określaniu odpowiednich czynników porównywalności każdą transakcję należy rozpatrywać indywidualnie. W celu doboru odpowiednich danych, spełniających wskazane kryteria, objaśnienia wskazują na możliwość korzystania przez podatników z danych wewnętrznych, zewnętrznych, ofertowych, a także danych publicznie niedostępnych, tzw. secret comparables.
W ramach analizy porównawczej podmiotami porównywalnymi powinny być podmioty o jak najbardziej zbliżonych profilach funkcjonalnych. W przypadku korzystania z danych wewnętrznych, należy zwrócić uwagę na potencjalnie ograniczony dostęp organów podatkowych do takich danych. Dlatego też przeprowadzając analizę podatnik powinien pamiętać o umożliwieniu fiskusowi weryfikacji zastosowanych danych. Objaśnienia wskazują również na brak regulacji, które wykluczyłyby możliwość zastosowania danych ofertowych do przeprowadzenia analizy, jednak w pewien sposób podważają ich wiarygodność, sugerując różnice ustaleń ofertowych w stosunku do rzeczywistych warunków transakcyjnych. Brak możliwości zastosowania danych, które nie są dostępne publicznie tyczy się wyłącznie organów podatkowych. Natomiast podatnicy, podobnie jak w przypadku stosowania przez nich danych wewnętrznych, muszą zapewnić organom podatkowym dostęp do wszelkich danych wykorzystanych do przygotowania analizy oraz źródeł ich pozyskania.
Przy przeprowadzaniu analizy należy w miarę możliwości uwzględnić dane lokalne. Nie oznacza to jednak, że wykorzystanie danych regionalnych czy globalnych będzie stanowić o wadliwości przeprowadzonej analizy. Jednakże brak dostępności danych lokalnych powinien wynikać wyłącznie z przyczyn obiektywnych i niezależnych od podatnika (np. brak grupy podmiotów porównywalnych mimo wykorzystania bazy danych obejmujących podmioty funkcjonujące na rynku lokalnym).
Szczególną uwagę należy zwrócić na dobór danych, co niejednokrotnie wiąże się z odrzucaniem tych, które w znaczący sposób odbiegają od warunków badanej transakcji. Odrzucenie poszczególnych danych powinno cechować się zasadnością, sugerując potencjalny brak porównywalności.
Jak już wcześniej zostało wskazane, w trakcie przygotowania analizy porównawczej, podstawę doboru odpowiednich danych stanowią czynniki porównywalności. Skutkiem doboru takich czynników jest ostateczna ilość podmiotów spełniających oczekiwane kryteria. Jak wskazuje MF, celem podatnika jest dążenie do eliminacji możliwie największej ilości podmiotów, które nie spełnią kryterium porównywalności, aby uzyskać wiarygodne wyniki analizy.
Zgodnie z objaśnieniami, analiza porównawcza jest próbą przybliżenia warunków transakcji, jakie mogłyby ustalić pomiędzy sobą podmioty niepowiązane. W przypadku niskiego stopnia porównywalności danych, dla uzasadnienia rynkowości transakcji, możliwe jest zastosowanie miar tendencji centralnej, natomiast w sytuacji skrajnej rozbieżności danych porównywalnych dopuszczalne jest zastosowanie wartości najbardziej zbliżonej do warunków rynkowych.
Co do zasady, przeprowadzana analiza porównawcza podlega aktualizacji nie rzadziej niż co 3 lata, dopuszczając wymóg przeprowadzenia wcześniejszej aktualizacji z uwagi na znaczącą zmianę warunków ekonomicznych, które istotnie wpłyną na sporządzoną analizę.
Opis zgodności
Opis zgodności stanowi alternatywę dla analizy porównawczej w przypadku braku dostępnych danych do jej przeprowadzenia. Zgodnie z objaśnieniami, opis zgodności może być oparty na szerokim spektrum informacji, które w bezpośredni czy pośredni sposób potwierdzą rynkowość transakcji. Taki opis może zostać sporządzony w dowolnej formie.
Jego przygotowanie powinno składać się z następujących czynności:
- uzasadnienie powodu sporządzenia opisu zamiast analizy porównawczej
- przedstawienie danych, które zostały wykorzystane do jego sporządzenia
- uzasadnienie doboru wykorzystanych danych oraz informacji
- podsumowanie wniosków, które powinny prowadzić do wskazania bądź uprawdopodobnienia, że badana transakcja została zawarta na warunkach, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
MF wskazuje, że w przypadku braku możliwości przygotowania opisu zgodności w sposób przedstawiony powyżej, dopuszcza się zastosowanie danych dotyczących transakcji pomiędzy podmiotami niespełniającymi kryterium niezależności. Zastosowanie takich danych możliwe jest wyłącznie w sytuacji, gdy jest to jedyny sposób na uprawdopodobnienie rynkowości transakcji.
Ochronna funkcja objaśnień podatkowych
Zgodnie z regulacjami Ordynacji podatkowej, opublikowane przez MF objaśnienia pełnią ochronną funkcję dla podatnika, który zastosował się do nich w danym okresie rozliczeniowym. Objaśnienia mają moc ochronną równą interpretacjom indywidualnym, w związku z czym stosuje się do nich odpowiednio przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej.
