W wyroku z 15 lipca 2025 r. (sygn. akt II FSK 1361/22) Naczelny Sąd Administracyjny po raz kolejny odniósł się do kwestii opodatkowania usług hostingu świadczonych przez zagranicznych dostawców. NSA uznał, że wynagrodzenie za tego rodzaju usługę nie mieści się w katalogu należności objętych art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a więc nie podlega podatkowi u źródła.
Tło sprawy
Sprawa dotyczyła spółki, która w ramach swojej działalności nabywa liczne usługi IT, w tym usługę hostingu od podmiotów zagranicznych niemających siedziby ani zarządu na terytorium Polski. Usługa ta polega na udostępnieniu powierzchni dyskowej oraz zapewnieniu odpowiedniej ochrony plików zamieszczonych na serwerze. Jej celem jest zapewnienie funkcjonowania oprogramowania wykorzystywanego przez Spółkę oraz umożliwienie przechowywania i pobierania danych. Spółka nie ma fizycznego dostępu do urządzeń, na których są umieszczane dane, a także nie posiada informacji o lokalizacji serwerów, które służą do realizacji usługi hostingu. Dostawca usługi nie przetwarza także danych spółki, a jedynie je przechowuje. Zdaniem spółki, w przedstawionym stanie faktycznym nie można uznać, że dochodzi do użytkowania urządzenia przemysłowego, a tym samym nie jest ona zobowiązana do poboru podatku u źródła.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał jednak, że udostępnienie powierzchni dyskowej oraz zapewnienie odpowiedniej ochrony plików zamieszczonych na serwerze w celu gwarancji funkcjonowania oprogramowania należy zaliczyć do kategorii urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji wynagrodzenie wypłacane do zagranicznego dostawcy z tytułu usługi hostingu podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła. Zdaniem Dyrektora KIS pojęcie urządzenia „przemysłowego, handlowego lub naukowego” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, jeśli są one związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego i detalicznego), czy nauki.
Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację wyrokiem z dnia 29 lipca 2022 r. (sygn. akt III SA/Wa 151/22), wskazując, że pojęcie „urządzenia przemysłowego” należy rozumieć jako „składnik majątku pełniący pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów”. W ocenie WSA serwer, który nie jest bezpośrednio wykorzystywany do wytwarzania produktów w sposób materialny, nie może zostać uznany za urządzenie przemysłowe.
WSA podkreślił jednak, że serwer może być częścią składową urządzenia przemysłowego, gdy steruje urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle, niemniej w analizowanym przypadku taki związek nie zachodził.
Rozstrzygnięcie NSA
Interpretację spółki potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny. W ocenie NSA serwery wykorzystywane do świadczenia usług hostingu nie spełniają definicji urządzeń przemysłowych. Kluczowe znaczenie dla NSA miał fakt, że serwery te nie są wykorzystywane w procesie produkcyjnym. Sąd zwrócił uwagę, że spółka nie ma żadnego wpływu na lokalizację serwerów, sposób ich działania czy serwisowania. W praktyce korzysta jedynie z udostępnionej przestrzeni dyskowej, służącej do przechowywania danych. Co więcej, spółka nie ma wiedzy, w jakim kraju znajdują się te urządzenia, wiadomo jedynie, że są rozproszone w różnych lokalizacjach na terenie Europy. Sama usługa hostingu ogranicza się więc do zapewnienia miejsca na dane, bez ich przetwarzania przez dostawcę. NSA zaznaczył przy tym, że rozstrzygnięcie odnosi się do konkretnego stanu faktycznego i tym samym nie przesądza o kwalifikacji innych, odmiennych przypadków. Gdyby serwer był powiązany z urządzeniem uczestniczącym w procesie produkcji, należałoby być może rozważyć odmienną kwalifikację urządzenia.
Hosting a podatek u źródła – rozbieżności w orzecznictwie
Choć omawiany wyrok wpisuje się w korzystną dla podatników linię interpretacyjną sądów administracyjnych, w praktyce orzeczniczej pojawiają się również odmienne podejścia. W niektórych sprawach sądy przyjmują szerszą interpretację pojęcia „urządzenia przemysłowego”. Przykładowo, w wyroku z 16 maja 2024 r. (sygn. akt II FSK 1078/21), NSA wskazał, że urządzenie nie musi być wykorzystywane bezpośrednio w przemyśle, aby mogło zostać uznane za przemysłowe. W świetle tego szerszego podejścia zarówno wykładnia językowa, jak i celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie „urządzenia przemysłowego” może obejmować każde urządzenie wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, o ile jest ono powiązane z działalnością gospodarczą danego podmiotu. Nie jest przy tym konieczne, aby urządzenie to było wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji.
Wobec braku spójnej i utrwalonej praktyki interpretacyjnej zalecamy każdorazową, wnikliwą analizę świadczeń wypłacanych zagranicznym kontrahentom, w szczególności tych, które mogą pozostawać – nawet pośrednio – w związku z urządzeniami.
