Jedno świadczenie złożone z dwóch odrębnych elementów, jednego będącego głównym i drugiego dodatkowego, dla których to elementów – gdyby były one świadczone odrębnie – obowiązywałyby różne stawki podatku od wartości dodanej, należy opodatkować według jednej stawki VAT.
Stawkę VAT, którą w takim przypadku należy zastosować należy określić według elementu głównego i to nawet wówczas gdy można zidentyfikować cenę za każdy element osobno – wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 18 stycznia 2018 r. w sprawie Stadion Amsterdam CV (C-463/16).
Oprowadzenie po stadionie możliwe ze zwiedzeniem muzeum
W sprawie, która trafiła do Trybunału Sprawiedliwości UE spółka Stadion Amsterdam eksploatuje wielofunkcyjny kompleks budynków zwany Areną, składający się ze stadionu wraz z przynależącymi do niego obiektami. Muzeum klubu piłkarskiego AFC Ajax (zwanego dalej „AFC Ajaxem”) także znajduje się w tym kompleksie. Stadion Amsterdam wynajmuje stadion osobom trzecim na potrzeby zorganizowania zawodów sportowych i, okazjonalnie, na potrzeby występów artystów. Ponadto oferuje możliwość zwiedzenia Areny, w czasie gdy nie mają miejsca imprezy sportowe ani muzyczne, w ramach odpłatnych wycieczek zwanych „World of Ajax”, składających się z oprowadzenia po stadionie i zwiedzania bez przewodnika muzeum AFC Ajax. Podczas tych wycieczek uczestnicy w towarzystwie przewodnika, który przekazuje im informacje o AFC Ajax, stadionie i występach muzycznych, wchodzą na trybunę i na boisko piłkarskie oraz udają się do pokoju prasowego i centrum kontroli stadionu. Na koniec wycieczki uczestnicy mogą na własną rękę zwiedzić muzeum AFC Ajax. Od 1 stycznia 2001 r. do 30 czerwca 2005 r. zwiedzenie muzeum nie było możliwe bez wzięcia udziału w oprowadzaniu po stadionie.
Stawka obniżona vs stawka podstawowa
Uznając, że wycieczka powinna zostać uznana za świadczenie w dziedzinie kultury bądź za rekreację lub rozrywkę Stadion Amsterdam zastosował obniżoną stawkę VAT do obrotu uzyskanego z tego świadczenia.
Po przeprowadzeniu kontroli, organ podatkowy uznał, że świadczenie to powinno być objęte stawką podstawową podatku. W konsekwencji wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego za okresy od 1 stycznia 2001 r. do 30 czerwca 2002 r. i od 1 lipca 2002 r. do 30 czerwca 2005 r. Stadion Amsterdam złożył odwołanie od tej decyzji do sądu.
Hoge Raad der Nederlanden (sąd najwyższy Holandii) postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującym pytaniem prejudycjalnym: „Czy art. 12 ust. 3 lit. a) szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy świadczenie usługi, które dla celów poboru VAT stanowi jedno świadczenie, składa się z dwóch lub więcej określonych i swoistych elementów, dla których – gdyby były one świadczone odrębnie – obowiązywałyby różne stawki VAT, pobór VAT od tego złożonego świadczenia usług musi nastąpić w oparciu o różne stawki obowiązujące dla tych poszczególnych elementów, o ile wynagrodzenie za owe świadczenie usług może zostać podzielone w sposób prawidłowo odzwierciedlający stosunek pomiędzy owymi elementami?”.
Sprawdź ile świadczeń ma miejsce
Z orzecznictwa Trybunału wynika, że w sytuacji gdy transakcja składa się z wielu elementów i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, czy do celów VAT transakcja ta prowadzi do co najmniej dwóch odrębnych świadczeń lub jednego świadczenia (zob. podobnie wyroki, m.in. z 10 marca 2011 r., Bog i in., C‑497/09, C‑499/09, C‑501/09 i C‑502/09).
Trybunał stwierdził również, że z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, iż każdą transakcję należy co do zasady uznawać za odrębną i niezależną. Po drugie, transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Jedno świadczenie występuje wtedy, gdy co najmniej dwa elementy bądź co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Ponadto z jednym świadczeniem mamy do czynienia wówczas, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe elementy należy postrzegać jako świadczenie lub świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. W szczególności świadczenie należy uważać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy
Dwa elementy, ale świadczenie jedno
W sprawie Stadionu Amsterdam mamy do czynienia ze świadczeniem usług składających się z dwóch elementów, czyli oprowadzania po stadionie oraz zwiedzania muzeum AFC Ajax, przy czym pierwszy element sanowi element główny, a drugi – element dodatkowy, a oba elementy tworzą jedno świadczenie. W tym przypadku – jak podkreślił TS UE – szóstą dyrektywę należy interpretować w ten sposób, że jedno świadczenie takie jak to rozpatrywane w postępowaniu głównym, złożone z dwóch odrębnych elementów, jednego będącego głównym i drugiego dodatkowego, dla których to elementów – gdyby były one świadczone odrębnie – obowiązywałyby różne stawki VAT, należy opodatkować według jednej stawki VAT mającej zastosowanie do tego jednego świadczenia, określonej w zależności od głównego elementu, i to nawet gdy można zidentyfikować cenę za każdy element składającą się na całkowitą cenę zapłaconą przez konsumenta w celu skorzystania z tego świadczenia.
