Pandemia COVID-19 doprowadziła do znacznych zaburzeń w funkcjonowaniu przedsiębiorstw. Zerwane łańcuchy dostaw, ograniczony popyt oraz wymuszona zmiana organizacji pracy to tylko niektóre ze skutków globalnego lock-down’u. Należy jednak pamiętać, że trudna sytuacja gospodarcza nie zwalnia podmiotów powiązanych z obowiązku ustalania cen transferowych na poziomie rynkowym. W dobie kryzysu, kiedy warunki rynkowe ulegają istotnym zmianom, może powodować to znaczne utrudnienia w zakresie odpowiedniego i wiarygodnego dokumentowania zachowania zasady arm’s length w lokalnych dokumentacjach cen transferowych dotyczących w szczególności roku 2020. Poniżej przedstawione zostały najistotniejsze kwestie związane z omawianym tematem:
Obowiązek aktualizacji analiz porównawczych sporządzonych w poprzednich latach
Ze względu na wyjątkowe warunki gospodarcze będące pokłosiem pandemii, analizy porównawcze sporządzone w poprzednich latach często nie mogą już stanowić podstawy do ustalania cen transferowych w bieżącym roku (2020), jak również zostać wykorzystane w lokalnej dokumentacji cen transferowych sporządzanej za ten rok. Ustawodawca pozostawił co prawda podatnikom możliwość wykorzystania analiz porównawczych z lat poprzednich (maksymalnie 3 lata wstecz), jednak tę opcję zarezerwował jedynie dla przypadków braku istotnych zmian okoliczności gospodarczych. Znaczna część gospodarki została dotknięta skutkami pandemii COVID-19, co oznacza zmianę otoczenia ekonomicznego i wymusza konieczność dokonania aktualizacji analiz porównawczych, nawet jeśli nie upłynął wspomniany okres 3 lat.
Jakie dane porównawcze wykorzystać w analizach dotyczących roku 2020?
Analizy porównawcze mogą być przeprowadzane w oparciu o dane wewnętrzne (tj. dane dotyczące porównywalnych transakcji zawieranych przez podmiot z podmiotami niepowiązanymi) lub dane zewnętrzne (dotyczące porównywalnych transakcji zawieranych przez podmioty niepowiązane lub dotyczące porównywalnych podmiotów). Przy wyborze danych istotna jest kwestia ich dostępności i porównywalności.
Wykorzystanie zewnętrznych danych porównawczych
Główną kwestią problemową przy wykorzystaniu zewnętrznych danych porównawczych będzie dostępność danych dotyczących 2020 r. W przypadku większości analiz, wykorzystywane są dane pochodzące ze sprawozdań finansowych podmiotów niezależnych, które mogą zostać uznane za porównywalne do badanego podmiotu. Takie dane za 2020 r. nie są dostępne na chwilę obecną, jak również nie będą jeszcze dostępne w momencie opracowywania dokumentacji cen transferowych za 2020 r.
W momencie przygotowywania dokumentacji za 2020 r., będą dostępne dane za okres sprzed pandemii (za 2019 r. i lata wcześniejsze), czyli dane, które nie będą spełniać standardów porównywalności (z uwagi na istotną zmianę warunków rynkowych w 2020 r.).
W takim przypadku jednym z możliwych rozwiązań może być dokonanie odpowiednich korekt umożliwiających uzyskanie wyższego stopnia porównywalności dostępnych danych do badanej transakcji kontrolowanej.
Przy dokonywaniu tego typu korekt podatnik powinien przygotować odpowiednio szczegółową dokumentację ilustrującą przeprowadzone operacje korygujące. W tym celu wykorzystać będzie można informacje odzwierciedlające wpływ kryzysu spowodowanego pandemią COVID-19 na różne gałęzie gospodarki (np. publicznie dostępne dane udostępniane przez Główny Urząd Statystyczny, raporty branżowe na temat wpływu pandemii na poszczególne branże). Dlatego też – szczególnie w 2020 r. – wszelkie dane oraz informacje mogące mieć znaczenie dla dokumentacji cen transferowych powinny być skrupulatnie archiwizowane przez podatników.
Dostępność wewnętrznych danych porównawczych
Bardzo często porównanie wewnętrzne nie jest możliwe ze względu na fakt niezawierania przez podmiot transakcji danego typu z podmiotami niepowiązanymi lub niewystarczającą porównywalność takich transakcji.
Jednak w ramach przygotowywania analiz cen transferowych dotyczących 2020 r. należy wziąć się pod uwagę kwestię, że zewnętrzne dane porównawcze (nawet po korektach, o których mowa wyżej) mogą oferować jeszcze niższy poziom porównywalności niż te wewnętrzne.
W związku z powyższym można dojść do wniosku, że w analizach dotyczących 2020 r. może zaistnieć konieczność mniej restrykcyjnego podejścia do standardów porównywalności dotyczących wewnętrznych danych porównawczych, z uwagi na jeszcze niższą jakość danych zewnętrznych.
Rynkowe wynagrodzenie za funkcje rutynowe
Podmioty o ograniczonych funkcjach (np. producent na zlecenie lub producent na materiale powierzonym, pośrednik handlowy) charakteryzują się zasadniczo niskim poziomem ryzyka gospodarczego. Model biznesowy grupy powinien zapewniać tego typu jednostkom niewielki, lecz stabilny poziom zysku.
Jednak co w przypadku ogólnej zmiany warunków ekonomicznych spowodowanej pandemią COVID-19?
Co do zasady, podmioty charakteryzujące się niskim poziomem ponoszonego ryzyka gospodarczego nie powinny adsorbować strat ponoszonych przez grupę. Jednak z drugiej strony może okazać się, że skutki kryzysu dla niektórych branż mogą być na tyle dotkliwe, że trudno będzie sprostać takim zasadom.
Jednym z rozwiązań na czas kryzysu może być ograniczenie wynagrodzenia takich podmiotów do poziomu umożliwiającego wyłącznie pokrycie kosztów działalności. Natomiast wówczas, sugerowane byłoby rozważenie rekompensaty utraconego zysku dla takich podmiotów z przyszłych zysków, jakie w kolejnych latach będą realizować podmioty pełniące w łańcuchu tworzenia wartości pełne funkcje.
Rynkowe oprocentowanie w transakcjach finansowych
Mając na uwadze obecny kryzys spowodowany pandemią, jest bardzo prawdopodobne, że wiele podmiotów będzie zmuszonych do zaciągnięcia wewnątrzgrupowych pożyczek w celu zapewnienia sobie odpowiedniej płynności finansowej.
Z uwagi na ogólne spowolnienie gospodarcze, wśród wewnątrzgrupowych transakcji finansowych mogą pojawić się takie, które ze względu na konieczność ochrony beneficjenta finansowania przed upadłością, będą charakteryzowały się bardzo niskim albo nawet zerowym oprocentowaniem.
Należy jednak zauważyć, że tego typu wyjątkowe rozwiązania w dobie kryzysu – pod pewnymi warunkami – mogą być racjonalne biznesowo, mimo ich nierynkowego charakteru w „normalnych” warunkach gospodarczych. Do takich wniosków może skłaniać wyrok TSUE w sprawie C-382/16, w którym Trybunał orzekł, że „w sytuacji, gdy rozwój działalności spółki zależnej uzależniony jest od pozyskania nowego kapitału, z uwagi na to, że jej kapitał własny jest niewystarczający, względy handlowe mogą uzasadniać uruchomienie środków przez spółkę dominującą na warunkach odbiegających od warunków rynkowych”.
Pobierz PDF
