Interpretacja ogólna: wyłączenie z opodatkowania przychodów podatnika z transakcji wymiany udziałów (akcji) jest możliwe również w sytuacji, w której większość głosów w spółce nabywanej jest uzyskiwana w wyniku nabycia udziałów (akcji) także od większej liczby udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki, w drodze odrębnych transakcji zawartych w okresie 6 miesięcy.
7 maja br. Minister Finansów wydał interpretację ogólną (nr DD7.8203.1.2021) w sprawie stosowania przepisów regulujących transakcje wymiany udziałów (akcji). Została ona opublikowana w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 13 maja 2021 r. (poz. 76) i dotyczy stosowania przepisów art. 12 ust. 4d oraz 11 i 12 ustawy o CIT[1] oraz art. 24 ust. 8a-8c ustawy o PIT[2].
Źródło w prawie unijnym
Polskie przepisy dotyczące wymiany udziałów są wynikiem implementacji do polskiego porządku prawnego postanowień Dyrektywy Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r.[3], która miała miejsce w 2015 r. Dyrektywa przewiduje, że następujący w wyniku wymiany udziałów przydział papierów wartościowych, reprezentujących kapitał spółki nabywającej, na rzecz akcjonariusza spółki nabywanej, nie stanowi sam w sobie podstawy do opodatkowania dochodu, zysków lub zysków kapitałowych tego akcjonariusza.
Neutralność po spełnieniu warunków
Przepisy ustawy o CIT i ustawy o PIT implementujące ww. zasady do polskiego porządku prawnego i obowiązujące od 2015 roku przewidują, że wymiana udziałów jest neutralna podatkowo (tj. do przychodów podatnika nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę), pod warunkiem, że:
- Spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji)
- W wyniku nabycia spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce
- Podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej (UE) lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (EOG) opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (oraz zostały wskazane we wskazanych załącznikach do ustaw lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie UE państwie należącym do EOG)
- Wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.
Powyższe wyłączenie ma zastosowanie także w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy poprzedzających uzyskanie większości praw głosu, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w przepisach.
Zmiana stanowiska fiskusa
Literalne brzmienie przepisów dotyczących wymiany udziałów nie przesądza jednak o tym, czy traktują one o transakcjach spółki nabywającej realizowanych z jednym udziałowcem (akcjonariuszem), czy też chodzi w nich o dowolną liczbę osób fizycznych lub prawnych, z którymi zawarto odrębne transakcje wniesienia aportów, a które w okresie nie dłuższym niż 6 miesięcy doprowadzą do uzyskania przez spółkę nabywającą większościowego pakietu udziałów (akcji).
Fiskus dotychczas prezentował stanowisko niekorzystne dla podatników, a mianowicie, że w działaniach takich może brać udział tylko jeden, ten sam wspólnik.
Sądy administracyjne podważały taką interpretację przepisów i od dłuższego czasu konsekwentnie twierdziły, że warunek uzyskania bezwzględnej większości praw głosu w spółce nabywanej uważa się za spełniony także w przypadku nabycia udziałów (akcji) od więcej niż jednego wspólnika w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy. W swojej interpretacji sądy sięgały przy tym do uzasadnienia zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2015 roku. Na jego podstawie uznawały, że ustawodawca chciał objąć wyłączeniem wszystkie transakcje, które w okresie 6 miesięcy doprowadziły do uzyskania przez spółkę nabywającą pakietu większościowego, co tym samym oznaczałoby przyznanie takiego prawa wszystkim wspólnikom dokonującym takich transakcji.
Wydając interpretację ogólną minister finansów przychylił się do stanowiska prezentowanego przez sady administracyjne, zmieniając tym samym dotychczasową praktykę interpretacyjną prezentowaną (niejednolicie) przez fiskusa. Uznał on, że dopuszczalne jest stosowanie wspomnianych przepisów ustaw o CIT i PIT w modelu, w którym większość głosów w spółce nabywanej jest uzyskiwana przez spółkę nabywającą w wyniku nabycia udziałów (akcji) w tej spółce od większej liczby udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki w drodze odrębnych transakcji zawartych w okresie 6 miesięcy.
1] Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
[2] Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
[3] Dyrektywa Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego
Czytaj także:
Są objaśnienia do pakietu SLIM VAT
Przedsiębiorcy CIT mają więcej czasu na roczne rozliczenie ze skarbówką
