Od 1 stycznia 2021 r. obowiązują przepisy dotyczące tzw. pośrednich transakcji rajowych. Chodzi o transakcje, w wyniku których należność przekazywana jest na rzecz „rzeczywistego właściciela” mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w raju podatkowym.
Ustawodawca nałożył na podatników obowiązek dokumentacyjny obejmujący pośrednie transakcje rajowe o wartości przekraczającej 500 000 zł. Oznacza to, że w lokalnych dokumentacjach cen transferowych (local file) za 2021 r. i kolejne lata podatkowe, konieczne będzie ich uwzględnienie, jeśli taki obowiązek zostanie zidentyfikowany.
Termin na przygotowanie dokumentacji za rok podatkowy 2021, a co za tym idzie, także złożenie informacji o cenach transferowych (TPR), upływa 30 września 2022 r.
Podatnicy, którym zależy na sprostaniu nowym obowiązkom w zakresie cen transferowych, powinni podjąć działania już teraz. Wynika to przede wszystkim z faktu, że z pośrednimi transakcjami rajowymi związany jest ustawowy wymóg dochowania przez podatnika należytej staranności w identyfikacji okoliczności powodujących powstanie obowiązku sporządzenia dokumentacji. Opracowanie odpowiedniej procedury i jej wdrożenie może być zadaniem czasochłonnym.
Poniżej omówiono wybrane istotne informacje o pośrednich transakcjach rajowych.
ISTOTA REGULACJI DOTYCZĄCYCH POŚREDNICH TRANSAKCJI RAJOWYCH
Zgodnie z art. 11o ustawy o CIT obowiązek sporządzenia local file powstaje dla transakcji o wartości przekraczającej 500 000 zł w roku podatkowym, jeżeli rzeczywisty właściciel należności wynikających z takich transakcji ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w raju podatkowym (lista rajów podatkowych: https://isap.sejm.gov.pl/isap.nsf/DocDetails.xsp?id=WDU20190000600).
Z perspektywy podatnika potencjalnemu obowiązkowi dokumentacyjnemu mogą podlegać wyłącznie transakcje kosztowe, gdyż tylko w ramach takich może dojść do przekazania należności.
Co ważne, obowiązek sporządzenia local file powstaje niezależnie od tego, czy druga strona transakcji jest podmiotem powiązanym, czy niepowiązanym z podatnikiem.
„Rzeczywisty właściciel” nie musi być także stroną transakcji z podatnikiem. Obowiązek dokumentacyjny powstanie bowiem także wtedy, gdy podmiot, z którym podatnik zawarł transakcję, przekaże należność z nią związaną podmiotowi z raju podatkowego będącemu jej „rzeczywistym właścicielem”.
DEFINICJA „RZECZYWISTEGO WŁAŚCICIELA”
Definicję „rzeczywistego właściciela” odnaleźć można w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT. Zgodnie z ww. przepisem „rzeczywistym właścicielem” jest podmiot, który łącznie spełnia następujące warunki:
- otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części;
- nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi;
- prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Warto przy tym podkreślić, że „rzeczywisty właściciel” z ustawy o CIT nie jest tożsamy z „beneficjentem rzeczywistym” z ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.
DOMNIEMANIE NAKAZUJĄCE PRZYJĘCIE, ŻE „RZECZYWISTY WŁAŚCICIEL” JEST PODMIOTEM RAJOWYM
Na potrzeby ustalenia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla pośrednich transakcji rajowych ustawodawca wprowadził domniemanie, że „rzeczywisty właściciel” ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w raju podatkowym, jeżeli druga strona transakcji zawieranej przez podatnika dokonuje w roku podatkowym lub roku obrotowym rozliczeń z podmiotem mającym siedzibę lub zarząd w raju podatkowym.
Co z omawianego domniemania wynika dla podatników w praktyce?
Otóż obowiązkiem sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych objęte mogą być także niektóre transakcje z podmiotami niepowiązanymi spoza rajów podatkowych, np. transakcja towarowa zawarta w 2021 r. z niepowiązanym kontrahentem z Niemiec o wartości 750 000 zł, gdy niemiecki kontrahent dokonał w ww. roku zapłaty na rzecz podmiotu z raju podatkowego o wartości powyżej 500 000 zł.
OBOWIĄZEK DOCHOWANIA NALEŻYTEJ STARANNOŚCI
Obowiązek ustalenia okoliczności stanowiących podstawę domniemania, a także wskazujących, kto jest „rzeczywistym właścicielem”, spoczywa na podatniku. Przy ich identyfikowaniu podatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności.
Wydaje się, że najlepszym sposobem zadośćuczynienia ww. wymogowi jest stworzenie odpowiedniej wewnętrznej procedury w celu weryfikacji „rzeczywistego właściciela” przekazywanej przez podatnika należności lub potwierdzenia, że kontrahenci (dostawcy) podatnika nie dokonują rozliczeń z podmiotami z rajów podatkowych.
Pomocą dla podatników w stworzeniu odpowiedniej procedury może być opublikowany przez Ministerstwo Finansów (MF) projekt objaśnień podatkowych w zakresie cen transferowych z 21 grudnia 2021 r. (Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla tzw. pośrednich transakcji rajowych, o którym mowa w art. 11o ust. 1a i 1b ustawy o CIT oraz art. 23za ust. 1a i 1b ustawy o PIT).
MF wskazuje, że przez należytą staranność rozumie się „działania, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób racjonalny i uzasadniony oczekiwać od podatnika”.
Z projektu objaśnień MF wynika także, że w przypadku gdy podatnik – przy dochowaniu należytej staranności – stwierdzi, że:
- „rzeczywisty właściciel” nie jest podmiotem rajowym, albo
- druga strona transakcji nie dokonywała w roku podatkowym (właściwym dla podatnika) rozliczeń z podmiotem rajowym, to nie będzie zobowiązany do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla pośrednich transakcji rajowych.
Wśród działań świadczących o dochowaniu należytej staranności wskazanych przez MF jest m.in. pozyskanie przez podatnika oświadczenia od drugiej strony transakcji, z którego wynika, że jest on „rzeczywistym właścicielem” w ramach realizowanej transakcji.
Warto jednak wskazać, że kontrahent podatnika nie ma prawnego obowiązku przedłożenia takiego oświadczenia. Mogą także wystąpić sytuacje, w których rzetelność oświadczenia złożonego przez kontrahenta będzie wzbudzała wątpliwości podatnika. Takie okoliczności zauważyło także MF. Co za tym idzie, procedura weryfikacji nie zawsze zakończy się na etapie pozyskania oświadczenia od kontrahenta.
Jak można zauważyć, wprowadzony przez ustawodawcę obowiązek prowadzić może zatem do wielu praktycznych trudności i konieczności wypracowania odpowiednich (niekiedy stosunkowo obszernych) procedur oraz prawidłowego ich wdrożenia przez podatników.
Zapraszamy do kontaktu z naszym ekspertem w przypadku pytań dotyczących Cen Transferowych.
Joanna Kubińska
Associate Partner, Head of Transfer Pricing
