Departament Cen Transferowych i Wycen informuje o publikacji dokumentu „Wpływ Covid-19 na ceny transferowe. Zbiór dobrych praktyk”. Nie ma on charakteru ogólnej interpretacji podatkowej, stanowi jedynie zbiór niewiążących rekomendacji. Niemniej, rekomendacje te warto brać pod uwagę.
Jak zauważa fiskus, wystąpienie COVID-19 miało istotny wpływ na światową i polską gospodarkę w 2020 r., przy czym sytuacja w poszczególnych krajach i sektorach gospodarki mogła być zróżnicowana. Pandemia COVID-19 mogła wywołać zmiany funkcjonowania dotychczasowych modeli biznesowych, stosowanych także w relacjach i współpracy pomiędzy podmiotami powiązanymi. Dlatego opracowany w Ministerstwie Finansów dokument przedstawia zasady dobrych praktyk związanych z wybranymi obszarami cen transferowych, na które szczególnie duży wpływ miała, ma lub może mieć pandemia COVID-19. Jak podkreśla resort finansów, zaprezentowane w dokumencie podejście do przedstawionych kwestii stanowi wzorzec rekomendowanego podejścia podatników i organów podatkowych. Nie ma on jednak formy ogólnej interpretacji podatkowej, tym samym stanowi jedynie zbiór niewiążących ministerialnych rekomendacji.
W dokumencie zauważono, że w okresie COVID-19 aktualność zachowały dotychczasowe zasady ustalania cen transferowych, zaś wszelkie zmiany wprowadzone przez ustawodawcę nakierowane były głównie na ułatwienie realizacji obowiązków dokumentacyjno-sprawozdawczych (i polegały w praktyce na wydłużeniu terminów). Resort wskazał także, że w okresie COVID-19 nadal stosuje się Wytyczne OECD uzupełnione jednak o dodatkowe wytyczne tej organizacji w sprawie pandemii COVID-19 i jej wpływu na ceny transferowe.
Ministerstwo podkreśliło również, że analiza i ocena zakresu wpływu COVID-19 powinna być dokonywana i dokumentowana przez podatników w sposób zindywidualizowany, z uwzględnieniem specyfiki konkretnego stanu faktycznego oraz postępowania według zasad jakie stosowałby niezależny przedsiębiorca w danych okolicznościach. W związku z COVID-19 należy ocenić, czy niezależny przedsiębiorca z uwagi na wpływ COVID-19 zmieniłby warunki realizowanej transakcji, w tym uzgodnioną i stosowaną w tej transakcji cenę. W procesie analizy i oceny wpływu COVID-19 na podmiot uczestniczący w transakcji kontrolowanej kluczowa jest szczegółowa analiza funkcji, aktywów i ryzyka, z uwzględnieniem stanu przed i w trakcie COVID-19.
Bez zmiany rozkładu ryzyka
Zdaniem fiskusa, wystąpienie COVID-19, co do zasady, nie powinno skutkować zmianą rozkładu ryzyk pomiędzy stronami transakcji kontrolowanej. Jeśli podmiot przed wystąpieniem COVID-19 miał rutynowy profil funkcjonalny, to materializacja niektórych ryzyk, np. ryzyka rynkowego, nie powoduje automatycznie zmiany profilu podmiotu rutynowego. Zmiana rozkładu ryzyk może natomiast wynikać z podjętych w grupie decyzji, wywołanych COVID-19 i przeprowadzonej restrukturyzacji. Zmiana rozkładu ryzyk wymaga odzwierciedlenia tego faktu w analizie rynkowości i ewentualnej weryfikacji poziomu rentowności. COVID-19 może prowadzić do materializacji ryzyka związanego z transakcją, dotychczas mającego charakter wyłącznie potencjalny, np. ryzyka rynkowego. Zmaterializowane ryzyko powinno obciążać tę stronę kontrolowanej transakcji, do której to ryzyko było przypisane przed COVID-19. Materializacja ryzyka w okresie COVID-19 i jego skutki powinny obciążyć stronę transakcji, która przed COVID-19 realizowała zyski wynikające z ponoszenia tego ryzyka, mającego charakter potencjalny.
Ważniejsze dane wewnętrzne i krajowe
Jak podkreśla się w wytycznych, w okresie występowania COVID-19, przy sporządzaniu analizy porównawczej, stosuje się obowiązujące dotychczas przepisy i dobre praktyki w zakresie przeprowadzania takich analiz. Podkreślono przy tym, że jeśli brak jest danych do przygotowania analizy porównawczej (zarówno wewnętrznych, jak i zewnętrznych), spełniających kryteria porównywalności, za okres występowania COVID-19, rekomendowane jest sporządzenie analizy zgodności, na podstawie której uprawdopodobnia się, że warunki zastosowane w transakcji kontrolowanej są zgodne z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
W zakresie analizy danej branży lub rynku, ze względu na różnice w przebiegu pandemii w poszczególnych krajach oraz różną skalę wpływu COVID-19 na ceny transferowe, co do zasady, należy opierać analizy obejmujące rok 2020 na danych pochodzących z polskiego rynku. W przypadku ich braku lub niedostatecznej liczby obserwacji w próbie porównawczej można opierać się na danych z rynków zagranicznych, a jeśli możliwe jest sięgnięcie po dane giełdowe, na danych z giełdy.
Na podstawie wniosków wynikających z analizy branży lub rynku, na którym jest przeprowadzana transakcja kontrolowana, należy określić, czy skutki wystąpienia pandemii COVID-19 na działalność podmiotu są porównywalne do tych, które dotknęły inne, niepowiązane podmioty, prowadzące działalność w danej branży lub na danym runku.
Zdaniem Ministerstwa Finansów w okresie COVID-19 rośnie znaczenie wewnętrznych danych porównawczych (wewnętrzne porównanie cen), tj. danych z równolegle realizowanych transakcji z podmiotami niepowiązanymi. Dane te odzwierciedlają zachowania podmiotów niepowiązanych (np. niepowiązanych dostawców lub odbiorców towarów lub usług). W okresie COVID-19 dokonanie koniecznych i wiarygodnych korekt porównywalności danych z transakcji wewnętrznych może być łatwiejsze i bardziej uzasadnione niż poszukiwanie danych zewnętrznych.
Trzeba zaktualizować analizę porównawczą
Jak podkreślono w wytycznych, w pierwszej kolejności należy zweryfikować, czy podmiot posiada dla transakcji kontrolowanej aktualną, z punktu widzenia formalnego, analizę porównawczą. Sporządzenie aktualizacji analizy porównawczej nie w każdym przypadku jest jednak wymagane. Taka sytuacja wystąpi, gdy warunki i okoliczności realizacji transakcji kontrolowanej w okresie COVID-19 nie uległy zmianie.
Jeżeli jednak analiza porównawcza pozostaje aktualna dla kontrolowanej transakcji (tj. nie upłynął okres 3 lat), ale COVID-19 miał wpływ na podmiot i rynek, na którym jest przeprowadzana transakcja kontrolowana i na którym podmiot prowadzi działalność, rekomendowana jest aktualizacja analizy.
W przypadku stwierdzenia konieczności przygotowania (aktualizacji) analizy porównawczej punktem wyjścia do opracowania (aktualizacji) analizy porównawczej za okres COVID-19 powinna być analiza faktycznego profilu funkcjonalnego podmiotu przed pandemią i w trakcie trwania pandemii.
Zwrócono przy tym uwagę, że przeprowadzenie analizy porównawczej, opartej wyłącznie na danych finansowych pochodzących z okresu światowego kryzysu finansowego z lat 2008/2009 nie jest rekomendowane, co wynika z ograniczonego podobieństwa pomiędzy ww. kryzysem a pandemią COVID-19 w 2020 r.
Wytyczne podkreślają też, że praktycznym podejściem w opracowaniu analizy porównawczej za okres COVID-19 może być zastosowanie więcej niż jednej metody weryfikacji cen transferowych.
Trzeba alokować koszty nadzwyczajne
W związku z COVID-19 mogą zostać poniesione przez podmiot koszty o nadzwyczajnym charakterze. Koszty te mogą mieć charakter jednorazowy lub mogą być ponoszone w dłuższym okresie. Do takich kosztów należą m.in.: koszty IT związane z uruchomieniem pracy zdalnej przez pracowników przedsiębiorstwa, koszty środków ochrony dla pracowników związane z COVID-19.
Alokacja takich kosztów nadzwyczajnych związanych z COVID-19 nie powinna być dokonywana w sposób automatyczny. Przypisanie kosztów nadzwyczajnych powinno być dokonane na podstawie wyników indywidualnej analizy, opartej o badanie okoliczności, zasadności i celu takiego działania, z uwzględnieniem profilu funkcjonalnego uczestników łańcucha przebiegu transakcji przed COVID-19. Przypisanie (alokacja) nadzwyczajnych kosztów, w szczególności do podmiotu rutynowego (o ograniczonych funkcjach i ryzyku), powinno być przeprowadzone wyłącznie w sytuacji, gdy takiej alokacji dokonałyby podmioty niezależne.
Podkreślono też, że poniesienie straty, wynikającej z COVID-19, będącej następstwem alokacji kosztów nadzwyczajnych, może być uzasadnione wyłącznie w krótkim okresie, i z wyłączeniem podmiotów rutynowych.
Resort radzi, aby w sytuacji wystąpienia w okresie postpandemicznym tzw. „odbicia” w branży dotkniętej skutkami COVID-19, rozważyć zastosowanie w przypadku podmiotu, do którego alokowano koszty nadzwyczajne, rekompensaty obniżonych wyników w okresie COVID-19. Ocena zasadności takiej rekompensaty oraz jej wysokość powinna być dokonana z punktu widzenia racjonalności ekonomicznej i zachowań podmiotów niepowiązanych w porównywalnych okolicznościach i czasie.
Osobnej oceny wymaga też to, czy w dokumentacji cen transferowych, powinna być uwzględniona ewentualna pomoc rządowa. Korzyści z otrzymanej pomocy antykryzysowej identyfikuje i wykazuje podmiot korzystający z pomocy, o ile zachowania podmiotów niepowiązanych nie wskazują, że pomoc ta powinna podlegać alokacji do innych uczestników transakcji.
Powinien być opis w dokumentacji
Wytyczne podkreślają, że w okresie COVID-19 obowiązują dotychczasowe zasady dokumentowania cen transferowych. Sposób udokumentowania wpływu pandemii na transakcję kontrolowaną wybiera podmiot i dostosowuje w sposób indywidualny do konkretnego stanu faktycznego, uwzględniając jego specyfikę.
Jeżeli podmiot zobowiązany uzna za istotne z punktu widzenia dokumentowanej transakcji kontrolowanej, aby przedstawić wpływ COVID-19 na tę transakcję, powinien on w szczególności opisać zmiany w otoczeniu gospodarczym (czynniki mikro i makroekonomiczne), zmiany w analizie funkcjonalnej, wynikach analizy porównawczej oraz zachowania podmiotów niepowiązanych.
Jeśli jest to istotne z punktu widzenia dokumentowanej transakcji kontrolowanej, należy także ująć w dokumentacji cen transferowych informacje na temat wpływu COVID-19 na całą branżę oraz na otoczenie gospodarcze.
Istotnym elementem dokumentacji jest analiza i opis, czy w okresie COVID-19 w podmiocie miały miejsce działania o charakterze restrukturyzacyjnym. W takim przypadku rekomendowane jest odpowiednie opisanie tych działań w dokumentacji cen transferowych.
Osobną kwestią, której w wytycznych poświecono sporo miejsca, są uprzednie porozumienia cenowe. Tej kwestii warto jednak poświecić odrębny wpis.
Zobacz też:
3 lutego 2022
2 lutego 2022
2 lutego2022
