Podatnicy CIT stosują dziś dwie podstawowe stawki: 19 i 9%. Ta ostatnia stawka przewidziana jest dla małych podatników i tych, którzy rozpoczynają dopiero działalność i których przychody są niższe niż 2 mln euro. Niezależnie od tego część przychodów objęta jest ryczałtami płaconymi według stawek 10 lub 20%, a podatnicy estońskiego CIT mają swoje stawki, które wynoszą 15 i 25%.
Obowiązujące obecnie w Polsce przepisy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT) przewidują, że podatek ten płacony jest według stawki 19%, lub po spełnieniu określonych warunków, stawki obniżonej wynoszącej 9%.
Poza stawkami podstawową i obniżoną ustawa o CIT przewiduje także inne stawki tego podatku w ściśle określonych przypadkach. I tak np. dla tzw. estońskiego CIT, z którego korzystać mogą wyłącznie spółki kapitałowe stosowane są stawki 15 i 25% (lub dodatkowo obniżone po spełnieniu pewnych wymogów stawki 10 i 20%). Niektóre przychody (zob. art. 21 ustawy o CIT) opodatkowane są z kolei według stawek 20 i 10% (jest to jednak ryczałt od przychodów). Natomiast w przypadku tzw. kwalifikowanego dochodu z praw własności intelektualnej stosowana jest specjalna stawka 5% (jest to tzw. ulga IP BOX).
Nie zmienia to jednak faktu, że poza przypadkami płacenia CIT według stawki podstawowej 19%, najbardziej „dostępną” stawką obniżoną jest stawka 9%. I na niej w tym miejscu warto się przede wszystkim skupić.
Stawka preferencyjna 9%
Preferencyjna 9% stawka CIT ma zastosowanie wyłącznie do opodatkowania przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych. Dochody z zysków kapitałowych zawsze podlegają opodatkowaniu stawką 19% (o ile nie są objęte podatkiem zryczałtowanym naliczanym od przychodów).
Stawka 9% stanowi odstępstwo (preferencję) od ogólnej zasady, że stawka CIT wynosi 19%, w konsekwencji czego prawo do jej stosowania mają tylko podatnicy spełniający określone warunki.
Przepisy przewidują dwa takie warunki. Jeden dotyczy posiadania statusu małego podatnika lub podatnika rozpoczynającego działalność, drugi wysokości uzyskiwanych przychodów.
W konsekwencji mali podatnicy mogą ze stawki 9% korzystać, gdy ich przychody (razem z przychodami kapitałowymi) osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 mln euro (limit ten obowiązuje od 1 stycznia 2021 roku, poprzednio wynosił 1,2 mln zł). I tu ważna uwaga. Na potrzeby ustalania limitu liczone są wszystkie przychody podatnika w rozumieniu ustawy o CIT, łącznie z przychodami kapitałowymi, mimo że te ostatnie nie mogą być opodatkowane stawką 9%. Do przychodów z zysków kapitałowych zastosowanie ma wyłącznie stawka 19% (podstawa prawna art.7b oraz art.19 ustawy o CIT).
Limit wyrażony w euro przeliczany jest każdego roku na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. W konsekwencji w 2021 r. limit przychodów uprawniający podatników, których rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, do stosowania 9% stawki CIT wynosi 9 097 000 zł (2 mln euro x 4,5485 zł/euro, czyli średni kurs NBP z 4 stycznia 2021 r.).
Zasady te dotyczą podatników CIT, których rok podatkowy pokrywa się z kalendarzowym (trwa od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku). Podatnicy, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed 1 stycznia 2021 r., a zakończy się po 31 grudnia 2020 r., i których przychody osiągnięte od początku roku podatkowego do 31 grudnia 2020 r. nie przekroczyły kwoty 2 mln euro, mogą stosować 9% stawkę CIT do końca miesiąca, w którym ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły tej kwoty. Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł (jeśli pierwszym dniem roku obrotowego jest np. poniedziałek 1 lutego 2021 r., to według kursu NBP na 1 lutego 2021 r.). Począwszy od następnego miesiąca, podatnicy są obowiązani do stosowania 19% stawki.
I tu jeszcze jedno ważne zastrzeżenie związane ze zmianą limitu z 1,2 na 2 mln euro od 1 stycznia 2021 r. Otóż podatnicy CIT, którzy w okresie od 1 grudnia 2020 r., a przed 1 stycznia 2021 r., zostali utworzeni w wyniku działań restrukturyzacyjnych lub dokonali określonych działań restrukturyzacyjnych – w celu stosowania 9% stawki CIT obowiązani są uwzględniać dotychczasowy limit przychodów, tj. 1,2 mln euro w roku podatkowym rozpoczętym po 31 grudnia 2020 r.
Mali podatnicy i początek działalności
Obecnie, przepisy przewidują, że za tzw. małego podatnika uważa się podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 mln euro. Z tym, że przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł). (podstawa prawna art. 4a pkt 10 ustawy o CIT).
W konsekwencji, w 2021 r. status małego podatnika ma podatnik, u którego wartość wskazanego przychodu nie przekroczyła w 2020 r. kwoty 9 031 000 zł (4,5153 zł/euro, tabela nr 192/A/NBP/2020).
Istotne jest też to, że ustalając na potrzeby wyliczenia tego limitu wartość sprzedaży obejmuje – zgodnie z interpretacjami organów podatkowych – wszystkie przychody, w rozumieniu ustawy o CIT, w tym także takie przychody, które są zwolnione z tego podatku. Przychodem ze sprzedaży na potrzeby definicji małego podatnika nie jest wyłącznie przychód z podstawowej działalności podatnika, ale także z transakcji okazjonalnych, jednorazowych, np. ze sprzedaży środka trwałego.
Drugą po małych podatnikach grupą podmiotów, które mogą korzystać z obniżonej 9% stawki CIT są podatnicy rozpoczynający działalność gospodarczą. Podatnik takie nie musi mieć przy tym statusu małego podatnika. Dotyczy to jednak tylko roku, w którym działalność jest rozpoczynana. W kolejnych latach, możliwość stosowania stawki 9% zależy już od posiadania statusu małego podatnika.
Możliwość taka nie dotyczy jednak wszystkich podatników rozpoczynających działalność. Obniżonej stawki nie mogą stosować w roku rozpoczęcia działalności oraz w roku następnym m.in. podatnicy utworzeni w wyniku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, utworzeni w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, do których wniesiono na poczet kapitału wkład niepieniężny (aport) w postaci: uprzednio prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub składników majątku przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość co najmniej 10 tys. euro przeliczonej według średniego kursu euro NBP na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, czyli w 2021 r. kwoty 46 tys. zł (pełny katalog wyłączeń zawiera art. 19 ust. 1a ustawy o CIT).
Ze stawki 9% nie mogą również korzystać przez dwa lata podatnicy dokonujący określonych restrukturyzacji, tj. podziału spółki albo wniesie tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału (podstawa prawna art. 19 ust. 1 c ustawy o CIT). Dwa lata obejmują rok dokonania działań restrukturyzacyjnych oraz kolejny rok podatkowy.
Utrata prawa do stawki obniżonej
Podatnik może stracić prawo do niższej stawki CIT wtedy, gdy jego przychody liczone od początku roku podatkowego przekroczą 2 mln euro. W zależności od tego, czy podatnik rozlicza się z podatku dochodowego kwartalnie, czy miesięcznie – od kolejnego miesiąca lub kwartału po tym w którym przychody przekroczą 2 mln euro, podatnik musi zacząć płacić podatek według stawki 19%.(podstawa prawna art. 25 ust 1g).
Jeśli zatem podatnik rozlicza się miesięcznie i w październiku jego przychody liczone od początku roku (czyli od stycznia) przekroczą 2 mln euro, to zaliczkę za październik zapłaci już według stawki 19%.
Nie powoduje to jednak konieczności dopłacenia do zaliczek za okres od stycznia do września, za które to miesiące podatnik płacił zaliczki według stawki 9%, czy też zapłaty odsetek za „zaniżone” wcześniej zaliczki. W okresie od stycznia do września podatnik miał bowiem prawo do stosowania stawki obniżonej. Ale pamiętać trzeba, że zaliczka obliczona za październik wyliczana będzie jako podatek od sumy dochodu za okres od stycznia do października pomniejszony o zapłacone już wcześniej zaliczki. Czyli w praktyce podatnik w rozliczeniu za październik (płacą zaliczkę za październik w listopadzie) dopłaci „brakujący” podatek.
Ta zasada działa także w drugą stronę. Oznacza to, jeżeli podatnik w ciągu roku podatkowego będzie opłacał zaliczki, stosując stawkę podstawową CIT w wysokości 19%, a na koniec roku potwierdzi spełnienie warunków do stosowania stawki obniżonej 9%, to w rozliczeniu rocznym ustali podatek według preferencyjnej stawki (9%). W konsekwencji w zeznaniu rocznym (CIT-8) wykaże nadpłatę i otrzyma zwrot nadpłaconego podatku.
Omówione przepisy oznaczają zatem, że podatnik ma obowiązek bieżącej analizy wartości przychodów osiąganych w roku podatkowym, dla którego ustalono zasadność stosowania obniżonej stawki podatku i niejako pilnowania, czy w trakcie roku nie nastąpi utrata prawa do stosowania stawki 9%.
Spółki komandytowe
Do końca 2020 roku spółki komandytowe nie miały statusu podatników CIT. Podatek płacili jedynie wspólnicy tych spółek (PIT). Teraz sytuacja ta uległa zmianie. Spółki komandytowe stały się bowiem podatnikami CIT albo 1 stycznia 2021 r., albo (jeżeli tak zdecydowali wspólnicy) od 1 maja 2021 r. Spółki takie nie mogą (bo nie są spółkami kapitałowymi) korzystać z tzw. estońskiego CIT. Oznacza to, że dochody tych spółek opodatkowane są podstawowymi stawkami podatku dochodowego: 19 lub 9%.
Spółki komandytowe, które uzyskały status podatnika CIT w 2021 r. nie mogą być przy tym traktowane jako rozpoczynające działalność, a zatem nie mogą z tego tytułu korzystać z obniżonej stawki CIT. Oznacza to, że mogą one korzystać ze stawki 9%, tylko wtedy, gdy spełniają łącznie dwa warunki: mają status małego podatnika oraz ich przychody w 2020 roku nie przekraczały 2 mln euro. Stanowisko takie zostało potwierdzone w piśmie ministra finansów z 8 stycznia 2021 r. (nr DD5.054.7.2020), w którym napisano, że uzyskanie z 1 stycznia 2021 r. (lub 1 maja 2021 r.) przez spółki komandytowe statusu podatnika CIT nie jest równoznaczne z rozpoczęciem z tą datą prowadzenia przez taką spółkę działalności gospodarczej. W konsekwencji można przyjąć, że jeżeli jej przychody ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za poprzedni rok nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 mln euro, to może ona w roku uzyskania takiego statusu stosować obniżoną stawkę podatkową, wynikającą z ustawy o CIT.
Oczywiście, tak jak w przypadku pozostałych podatników CIT, również spółki komandytowe nie mogą płacić niższej stawki od dochodów kapitałowych oraz mogą utracić prawo do jej stosowania z powodu przekroczeni limitu przychodów w wysokości 2 mln euro.
Czytaj także:
